-налоги и другие платежи в бюджет в соответствии с законодательством;
-иные затраты, непосредственно связанные с приобретением данного объекта нематериальных активов.
При этом оценка нематериальных активов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, согласно требованиям п. 11 Положения № 118 производится в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату совершения хозяйственной операции.
Датой совершения операции согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.07.2000 № 78 (далее - Положение № 78), считается дата возникновения у организации права в соответствии с законодательством Республики Беларусь или договором принятия к бухгалтерскому учету имущества и обязательств, которые являются результатом этой операции.
Часто момент возникновения обязательства по уплате лицензионных платежей не совпадает с моментом фактического погашения возникшего обязательства. В связи с изменением за период между этими датами курса Нацбанка Республики Беларусь иностранной валюты, в которой выражено обязательство и производятся расчеты, организации-лицензиаты должны осуществлять переоценку обязательства, выраженного в иностранной валюте, в порядке и сроке, установленных Положением № 78.
Согласно п. 9 Положения № 78, Типовому плану счетов бухгалтерского учета и Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 № 89 (с изменениями и дополнениями) (далее - Инструкция № 89), курсовые разницы, возникающие по переоценке кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, отражаются на счете 97 "Расходы будущих периодов".
Списание курсовых разниц, возникших при переоценке кредиторской задолженности по уплате лицензионных платежей, с отнесением их на финансовые результаты отчетного периода осуществляется согласно п. 12.1.1 Положения № 78 в размере не более 10 % от фактической себестоимости реализованных товаров (продукции, работ, услуг).
Учитывая требования п. 34 Инструкции № 128, сумма начисленного и впоследствии уплаченного иностранной организации паушального платежа отражается в бухгалтерском учете записью Дебет 08-6 - Кредит 60 (76) и подлежит списанию в дебет счета 04 записью Дебет 04 - Кредит 08-6.
Начисление периодических лицензионных платежей (роялти) согласно п. 34 Инструкции № 128 отражается в бухгалтерском учете записью Дебет 20 (23, 25, 26, 44) - Кредит 60 (76).
Перечисление начисленных лицензиатом лицензионных платежей (единовременных (паушальных) или периодических (роялти)) отражается в соответствии с п. 34 Инструкции № 128 записью Дебет 60 (76) - Кредит 51 (52).
Полученные имущественные права на использование товарного знака иностранной организации включаются в состав амортизируемого имущества лицензиата. Амортизационные отчисления по данным объектам согласно п. 33 и 37 Инструкции № 87/55/33/5 производятся исходя из выбранного срока полезного использования, который устанавливается в пределах содержащегося в приложении 3 к Инструкции № 87/55/33/5 диапазона, или в соответствии с нормативным сроком службы, линейным, нелинейным и производительным способами от их амортизируемой стоимости.
Начисленные в пользу иностранной организации-лицензиара периодические лицензионные платежи согласно п. 2.2.5 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденных Министерством экономики Республики Беларусь 26.01.1998 № 19-12/397, Министерством финансов Республики Беларусь 30.01.1998 № 3, Министерством статисктики и анализа Республики Беларусь 30.01.1998 г. № 01-21/8 и Министерством труда Республики Беларусь 30.01.1998 № 03-02-07/300 (с изменениями и дополнениями) (далее - Основные положения), включаются в себестоимость соответственно продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета.
Также на основании содержания п. 2.2.25 Основных положений организации-лицензиаты имеют право для целей бухгалтерского учета включать в состав себестоимости продукции (работ, услуг) произведенные ими амортизационные отчисления в соответствии с законодательством от стоимости учитываемых в составе нематериальных активов имущественных прав на товарные знаки иностранных организаций-лицензиаров.
Пунктом 3 ст. 14 Общей части Налогового кодекса Республики Беларусь от 19.12.2002 № 166-З (с изменениями и дополнениями) (далее - НК) установлено, что иностранные организации не являются налоговыми резидентами Республики Беларусь и несут налоговую обязанность только по доходам от источников в Республике Беларусь и по имуществу, расположенному на ее территории.
Если организация - резидент Республики Беларусь заключила договор с иностранной организацией на использование ее имущественных прав на товарные знаки, то согласно п. 1 ст. 23 НК данная белорусская организация признается налоговым агентом по отношению к иностранному партнеру. Как налоговый агент она имеет те же права, что и остальные плательщики налогов и сборов, если нормами НК не установлен иной порядок. Обязанности налогового агента оговорены в п. 3 ст. 23 НК.
В соответствии с п. 1.1 ст. 1 Закона Республики Беларусь от 19.12.1991 № 1319-XII "О налоге на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями) (далее - Закон № 1319-XII) плательщиками НДС признаются и иностранные организации.
Для целей исчисления НДС предоставление иностранной организацией имущественных прав на товарные знаки организациям - резидентам Республики Беларусь приравнивается к реализации имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности на территории Республики Беларусь и согласно п. 1.1 ст. 2 Закона № 1319-XII является объектом обложения НДС.
Республика Беларусь признается местом реализации имущественных прав на товарные знаки в отношении осуществляемой в соответствии с лицензионным договором передачи этих прав во временное пользование организации - резиденту Республики Беларусь только в том случае, если согласно п. 1.4 ст. 33 НК приобретатель имущественных прав на товарные знаки осуществляет свою деятельность на территории Республики Беларусь и (или) местом его нахождения является Республика Беларусь.
В случае реализации иностранными организациями имущественных прав на товарные знаки обязанность по исчислению и перечислению в бюджет Республики Беларусь НДС согласно ст. 1-2 Закона № 1319-XII возлагается на их налоговых агентов - на организации - резиденты Республики Беларусь, являющиеся лицензиатами.
Как следует из п. 11 ст. 7 Закона № 1319-XII, налоговая база по реализации имущественных прав на товарные знаки иностранными организациями определяется как стоимость этих объектов интеллектуальной собственности.
Стоимостью получаемых от иностранных организаций имущественных прав на товарные знаки являются уплачиваемые организациями - резидентами Республики Беларусь лицензионные платежи. Следовательно, налоговой базой при получении в пользование имущественных прав на товарные знаки иностранных организаций являются суммы начисленных в пользу этих организаций лицензионных платежей (периодических или единовременных).
Пример 1
В соответствии с условиями лицензионного договора плата за использование товарного знака организации - резидента Польши составляет 5 % от величины выручки от реализации товаров с нанесением на их упаковку данного товарного знака. За отчетный месяц лицензиатом получена выручка от реализации указанных выше товаров на общую сумму 38 560 тыс. руб. Величина лицензионного вознаграждения (роялти) - 1928 тыс. руб. (38 560 х 5 / 100).
Таким образом, налоговой базой по реализации имущественных прав на товарный знак резидентом Польши на территории Республики Беларусь составит 1928 тыс. руб., а сумма налога будет равна 347 040 руб. (1928 000 х 18 /100).
Согласно ст. 7 Закона № 1319-XII обязанность по определению налоговой базы по реализованным иностранными организациями правам на товарные знаки, расчету суммы НДС по соответствующей ставке и уплате его в бюджет Республики Беларусь возлагается на налоговых агентов, которые исполняют ее вне зависимости от того, являются ли они сами плательщиками НДС или нет.
При реализации на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности иностранными организациями налоговая база равна нулю, если при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности на таможенную территорию Республики Беларусь уплачен НДС, за исключением НДС, уплаченного в таможенном режиме временного ввоза.
Моментом фактической реализации имущественных прав на товарные знаки иностранными организациями согласно п. 3 ст. 10 Закона № 1319-XII признается день оплаты этих прав на объекты интеллектуальной собственности.
Пример 2
По лицензионному договору организацией-лицензиатом 30 марта 2007 г. было начислено лицензионное вознаграждение за использование имущественных прав на товарный знак иностранной организации. Оплата начисленной суммы лицензионного вознаграждения осуществлена 04 апреля 2007 г. Следовательно, организация-лицензиат должна исчислить НДС от суммы начисленного ею лицензионного вознаграждения 04 апреля 2007 г. и уплатить его не позднее 22 мая 2007 г.
Из содержания п. 1.3.1 ст. 11 Закона № 1319-XII следует, что реализация имущественных прав на товарные знаки иностранными организациями на территории Республики Беларусь облагается НДС по ставке 18 %. Исчисление НДС согласно п. 2 ст. 12 Закона № 1319-XII производится путем перемножения налоговой базы и ставки налога.
Необходимо отметить, что, как следует из положений п. 2.3 ст. 16 Закона № 1319-XII, оплаченные в бюджет Республики Беларусь суммы НДС при приобретении у иностранной организации имущественных прав на товарные знаки от сумм оплаченных иностранным организациям-лицензиарам лицензионных платежей (единовременных или периодических) подлежат вычету.