При переходе на уплату ЕСХН у сельскохозяйственных товаропроизводителей возникает и другая проблема: как строить ценовую политику? Потребителями сельхозпродукции могут быть как физические лица и предприниматели, не являющиеся плательщиками НДС, так и организации и предприниматели - плательщики этого налога. Плательщики ЕСХН не являются плательщиками НДС и не имеют права предъявлять налог покупателям. Поэтому покупатели, применяющие общий режим налогообложения, лишаются права на вычет "входного" НДС. Для многих покупателей это может быть невыгодно.
Чтобы продукция оставалась конкурентоспособной, предприятие АПК, безусловно, может снизить цену. Но чем компенсировать убытки? Этот вопрос для плательщиков ЕСХН остается открытым.
В аграрном секторе уровень зарплат традиционно невысок, и экономия на ЕСН при переходе на спецрежим может оказаться несущественной.
Ведение бухгалтерского учета
Как известно, организации, применяющие общий режим налогообложения, ведут бухгалтерский учет в общеустановленном порядке. А предприниматели отражают показатели деятельности в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя, утвержденной совместным приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430.
При переходе на уплату ЕСХН организации не освобождаются от обязанности вести бухгалтерский учет в полном объеме, как это установлено, например, пунктом 3 статьи 4 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" для предприятий, применяющих "упрощенку". Причем помимо общих требований, установленных этим законом и приказами Минфина России, организации обязаны соблюдать и отраслевые рекомендации по бухгалтерскому учету.
Налогоплательщики, владеющие строениями, сооружениями, сельхозтехникой и иными основными средствами, должны учитывать следующее.
Во-первых, при переходе на уплату ЕСХН они вправе списать на расходы остаточную стоимость ранее приобретенных основных средств. Данные объекты списываются в течение одного - десяти лет в зависимости от срока их полезного использования (подп. 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ). Если основные средства сильно изношены и их остаточная стоимость невелика, то предполагаемая экономия на уплате ЕСХН будет незначительной.
Во-вторых, если налогоплательщики создавали основные средства хозяйственным способом (например, возводили сооружения) или привлекали для их сооружения подрядчиков, остаточная стоимость таких основных средств не уменьшит налоговую базу по ЕСХН. Если основные средства будут созданы хозспособом (или с помощью подрядчиков) в период применения спецрежима, расходы на сооружение этих объектов также не будут учитываться при исчислении налоговой базы по ЕСХН. Объясняется это тем, что согласно нормам подпункта 1 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ при исчислении налоговой базы по ЕСХН в расходы включаются затраты на приобретение основных средств.
В то же время переход на ЕСХН будет однозначно выгоден тем аграрным предприятиям, которые в ближайшей перспективе планируют приобретение дорогостоящих основных средств.
Многие сельскохозяйственные товаропроизводители, не перешедшие на уплату ЕСХН, определяют свой статус в соответствии со статьей 1 Закона N 193-ФЗ. Положения главы 26.1 Налогового кодекса устанавливают более жесткие критерии для перехода на уплату ЕСХН и последующего применения спецрежима. Как уже говорилось, для всех налогоплательщиков планка дохода от реализации сельхозпродукции собственного производства поднята до 70% в общем объеме продаж (в Законе N 193-ФЗ такой критерий действует только в отношении рыболовецких артелей). При этом в расчет принимается лишь продукция собственного производства, в том числе прошедшая первичную переработку. Но критерии отнесения продукции к этой категории пока не установлены.
Налогоплательщик, который не сможет в течение налогового периода выполнить эти требования, обязан пересчитать налоговые обязательства исходя из правил общего режима налогообложения за весь период применения ЕСХН (п. 4 ст. 346.3 НК РФ).
Таким образом, рекомендовать переход на уплату ЕСХН можно только налогоплательщикам, у которых доля дохода от реализации сельхозпродукции собственного производства, в том числе прошедшей первичную переработку, стабильно превышает критический 70-процентный уровень.
Сравним на примере МП СХТП «КЭПЭР» налоговую нагрузку при применении ЕСХН и общего режима налогообложения в сопоставимых условиях 2007 года.
МП СХТП «КЭПЭР» зарегистрировано и ведет деятельность на территории Чукотского автономного округа. Основной вид деятельности - производство сельхозпродукции и ее первичная переработка. Кроме того, организация занимается добычей морских животных и предоставляет транспортные услуги. Организация имеет статус сельскохозяйственного товаропроизводителя в соответствии с главой 26.1 НК РФ.
Показатели деятельности организации в 2007 году представлены в таблице 2.
Таблица 2
Показатели деятельности МП СХТП «КЭПЭР» за 2007 год
┌───────────────────────────────────────────────┬────────┬──────────────┐
│ Показатели деятельности │ Сумма, │ В том числе │
│ │ т.р. │ НДС, т.р. │
│ │ ├──────-───────┤
│ │ │ 18%
├───────────────────────────────────────────────┼────────┼──────-───────┤
│Выручка по реализации │4893,2 │ 746,42 │
│ сельхозпродукции │ │ │
│ Мор. промысел │1328,16 │ 202,6 │
│ Транспорт │768,94 │ 117,3 │
│ всего │6990,32 │ 1066,32 │
├───────────────────────────────────────────────┼────────┼──────-───────┤
│Материальные расходы │6174,94 │ 941,94 │
├───────────────────────────────────────────────┼────────┼──────-───────┤
│Расходы на оплату труда │ 13062 │ - │
│Полученные бюджетные субсидии │ 19096 │ - │
└───────────────────────────────────────────────┴────────┴──────-───────┘
Расчет доли собственной сельхозпродукции
Доля доходов МП СХТП «КЭПЭР» от реализации продукции, произведенной из собственной сельхозпродукции, равна 70% [(4893,2 тыс.руб. – 746,42 тыс. руб.) : (6990,32 тыс.руб. – 1066,32 тыс. руб.) х 100%]. Этот показатель позволяет организации перейти на уплату ЕСХН. Доля дохода от морзверобойного промысла и транспорта - 30% (100% - 70%).
Для упрощения расчета предположим, что все материальные затраты оплачены, приобретенные товары оприходованы, заработная плата выплачена и налоги перечислены в бюджет. Из расчета исключим суммы взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Рассчитаем основные налоги.
Налоговая нагрузка при общем режиме налогообложения
Доход без учета НДС равен 5924 тыс. руб. [(4893,2 тыс. руб. – 746,42 тыс. руб.) + (1328,16 тыс. руб. – 202,6 тыс.руб.) + (768,94 тыс. руб. – 117,3 тыс.руб.)].
Материальные затраты за вычетом НДС – 5233 тыс. руб. [6174,94 тыс. руб. – 941,94 тыс.руб.]
Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, - 124,38 тыс. руб. [1066,32 тыс. руб. – 941,94 тыс.руб.]
Налоги на фонд оплаты труда составят:
- 3526,74 тыс. руб. (13062 тыс. руб. х 27%) - ЕСН начисленный;
- 1828,68 тыс. руб. (13062 тыс. руб. х 14%) - взносы на обязательное пенсионное страхование.
Таким образом, сумма ЕСН, уплачиваемая в бюджет, составит 1698,06 тыс. руб. (3526,74 тыс. руб. – 1828,68 тыс. руб.)
Общая сумма расходов – 21821,74 тыс. руб., из них:
- 5233 тыс. руб. - материальные затраты;
- 13062 тыс. руб. - заработная плата;