В последний день текущего месяца:
Д-т 20 (26, 44, 29) - К-т 70 - начислена заработная плата работнику организации, в т.ч. районный коэффициент;
Д-т 70 К-т 68 - сумма исчисленного налога на зарплату работника по ставке 13 % (работнику к выдаче на руки причитается сумма начисленной зарплаты за минусом исчисленного налога).
В следующем месяце зарплата работнику за прошедший месяц выдана в натуральной форме:
Д-т 90 (91) К-т 41 (43, 10, 01) - передан товар работнику по фактической балансовой себестоимости;
Д-т 62 К-т 90 (91) - выручка от реализации переданного товара по отпускным ценам, в т.ч. НДС;
Д-т 90 (91) К-т 68/ндс - выделена сумма НДС на отгруженный товар, подлежащая уплате в бюджет;
Д-т 90 (91) К-т 99 - прибыль от реализации товара;
Д-т 70 К-т 62 - сумма задолженности по зарплате перед работником погашается дебиторской задолженностью по переданным товарам (по отпускным ценам с НДС);
Д-т 70 К-т 68 - сумма дополнительно исчисленного налога на доход в натуральной форме в случае, если рыночные цены превышают отпускные, по ставке 13 % с разницы между рыночными и отпускными ценами переданных товаров.
Еще через месяц выдана зарплата работнику за предыдущий месяц из кассы организации:
Д-т 70 К-т 50 - на руки сумма начисленной зарплаты за минусом исчисленного налога с этой зарплаты и ранее исчисленного налога с дохода в натуральной форме (налог с зарплаты плюс доначисленный налог с разницы между рыночными и отпускными ценами переданных товаров).
В день фактического получения денежных средств из банка на выдачу зарплаты (или на следующий день после выдачи зарплаты в случае ее выдачи, например, из остатка денежных средств в кассе или из выручки):
Д-т 68 К-т 51 - перечислена в бюджет сумма исчисленного и удержанного налога на зарплату работника (в т.ч. и с суммы, ранее выданной в натуральной форме).
Согласно подп.2 п.2 ст.211 Налогового кодекса РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится получение товаров, выполнение в его интересах работы, оказание ему услуг на безвозмездной основе.
В случае безвозмездной передачи товаров (работ, услуг) согласно п.1 ст.211 НК РФ налоговая база определяется как стоимость выданной работнику продукции (выполненных в его интересах работ, оказанных услуг) по рыночным ценам (или государственным регулируемым ценам, установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации) в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ.
При этом согласно п.4 ст.226 НК РФ сумма налога, исчисленного с указанного дохода в натуральной форме, удерживается налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых работникам или иным лицам после того, как налог был фактически исчислен (удерживаемая сумма налога не может превышать 50 % суммы выплаты).
Согласно п.6 ст.226 НК РФ исчисленная и удержанная сумма налога с доходов, полученных в натуральной форме, перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога.
2.4. Учет налоговых обязательств по НДФЛ
при материальной выгоде
Согласно подп.1 п.1 ст.212 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является, в частности, материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей.
В этом случае налоговая база определяется как:
1) превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком РФ на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора;
2) превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9 % годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.
Согласно подп.3 п.1 ст.223 НК РФ дата фактического получения дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных средств, определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам, но не реже чем один раз в налоговый период (т.е. календарный год).
В случае если физическому лицу выдан беспроцентный заем денежными средствами, то исчисление дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах производится не реже чем один раз в календарный год.
Согласно п.2 ст.224 НК РФ в отношении доходов в виде экономии на процентах налоговая ставка по НДФЛ устанавливалась в размере 35 %.
Необходимо отметить, что беспроцентные или под небольшой процент займы в ООО "ДВВ-Агро" периодически предоставляются разным работникам, в первую очередь молодым семьям, для закрепления их в хозяйствах.
При получении кредитов (займов) от организации применяются бухгалтерские записи:
В день выдачи работнику денежных средств организации в виде займа:
Д-т 76 K-т 50 (51) - выданы работнику заемные денежные средства в сумме и на срок согласно условиям договора.
Выданный заем и проценты согласно условиям договора погашается работником путем внесения денежных средств в кассу организации:
Д-т 50 К-т 76 - получены денежные средства в погашение выданного займа и начисленной суммы процентов согласно условиям договора;
Д-т 76 К-т 91 - отражена сумма полученных от работника процентов согласно условиям договора за пользование предоставленными денежными средствами.
Выданный заем и проценты согласно условиям договора могут погашаться работником путем удержания из заработной платы:
Д-т 70 К-т 76 - удержана из заработной платы сумма в погашение выданного займа и начисленной суммы процентов;
Д-т 76 К-т 91 - отражена сумма полученных от работника процентов согласно условиям договора за пользование предоставленными денежными средствами.
При получении материальной выгоды от приобретения товаров (работ, услуг) на льготных условиях (что весьма характерно для обследованного предприятия) выполняют следующие бухгалтерские записи:
Д-т 90 (91) К-т 41 (43, 10, 20) - отгружен (передан) товар по фактическим затратам на приобретение без НДС;
Д-т 62 K-т90 (91) - отпускная стоимость товара с учетом НДС, предъявленная к оплате взаимозависимому лицу-покупателю;
Д-т 90 (91) К-т 68 - сумма налога с продаж по отгруженным товарам;
Д-т 90 (91) К-т 99 - прибыль от реализации товаров (работ, услуг);
Д-т 50 К-т 62 - покупателем оплачена отпускная стоимость товара с учетом НДС и налога с продаж.
Если существует возможность удержания в течение отчетного года налога на доходы покупателя в виде материальной выгоды из любых денежных выплат ему со стороны организации выполняют записи:
Д-т 70 (76) К-т 68 - исчислена сумма налога на доход в виде материальной выгоды по ставке 13 % с положительной разницы между обычными ценами реализации аналогичных товаров и ценами реализации этих товаров покупателю - взаимозависимому лицу на день передачи товаров;
Д-т 68 К-т 51 - исчисленная сумма налога перечисляется в бюджет не позднее дня (или, в соответствующем случае, следующего дня) фактической выплаты взаимозависимому лицу-покупателю денежных средств (например, зарплаты), из которых был удержан налог на доходы в виде материальной выгоды.
Имеются и другие требования, предъявляемые к учету НДФЛ. Однако в практике ООО "ДВВ-Агро" соответствующие ситуации не выявлены.
3. ОБОБЩЕНИЕ И АНАЛИЗ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА
РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ ПО НДФЛ В ООО "ДВВ-Агро"
3.1. Учетные документы и синтетические учетные
регистры, применяемые в обследованном предприятии
Учетными операциями по исчислению и расчетам предприятия с бюджетом по НДФЛ занимается тот же работник бухгалтерии хозяйства, который отвечает за учет затрат и оплаты труда. Такое закрепление обязанностей по налоговому учету НДФЛ вполне оправданно, поскольку самое трудное и ответственное в данной работе состоит в своевременном, полном и достоверном отражении операций, связанных с начислением заработной платы и других налогообразующих факторов (численность детей до 18 лет и других).
Кроме сотрудника бухгалтерии, ответственного за указанный участок учетной работы, исходную информацию по оплате труда составляют счетные работники первичных производственных подразделений - растениеводческих бригад, автогаража, машинно-тракторной мастерской. В целом все они составляют большое количество документов, требующихся для начисления оплаты труда работникам - плательщикам налога на доходы физических лиц. Ведь предприятие выступает лишь в качестве налогового агента, а не плательщика НДФЛ.
Налоговым кодексом предусмотрено требование, в соответствии с которым предприятие не имеет права платить НДФЛ за кого-либо из работников, получивших вознаграждение за труд в пользу хозяйства. В то же время на предприятие, выступающее в качестве работодателя, возложены все меры административной и финансовой ответственности за достоверный учет налоговой базы по каждому плательщику НДФЛ, удержание начисленной суммы налога из доходов, выплаченных работникам, своевременное перечисление налогов в бюджет, а также за представление отчетности в налоговые органы по исчисленным, удержанным и перечисленным налогам по каждому конкретному плательщику.
Изучение документации, используемой в ООО "ДВВ-Агро" для учета и исчисления налоговой базы по НДФЛ, показывает, что она образует довольно сложную систему. В обобщенном виде состав и назначение рассматриваемых бухгалтерских документов можно представить в виде следующей таблицы (табл.10).