Списывается кредиторская задолженность за приобретенные, но не оплаченные продавцу товары.
Сумму кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подп.21 п.1 ст.251 НК РФ, организация должна включить в состав внереализационных доходов, увеличивающих ее налогооблагаемую прибыль (п.18 ст.250 НК РФ).
В какой сумме признается доход? НДС исключается из суммы дохода, облагаемого налогом на прибыль, в единственном случае: когда он предъявляется организацией покупателю товаров (работ, услуг) (подп.2 п.1 ст.248 НК РФ). При списании кредиторской задолженности ничего подобного не происходит (НДС никому не предъявляется). Кроме того, кредиторская задолженность числится в бухгалтерском учете в сумме, включающей НДС. Поэтому, на наш взгляд, доходом нужно признавать сумму задолженности с учетом НДС.
При методе начисления указанные доходы признаются на последний день того отчетного (налогового) периода, в котором кредиторская задолженность списана (подп.5 п.4 ст.271 НК РФ).
Одновременно с включением в доходы сумм кредиторской задолженности организация учитывает в составе внереализационных расходов сумму НДС, относящуюся к приобретенным товарам, по которым образовалась эта задолженность (подп.14 п.1 ст.265 НК РФ). [12]
Для эффективного управления долгами компании необходимо, в первую очередь, определить их оптимальную структуру для конкретного предприятия и в конкретной ситуации: составить бюджет кредиторской задолженности, разработать систему показателей (коэффициентов), характеризующих, как количественную, так и качественную оценку состояния и развития отношений с кредиторами компании и принять определенные значения таких показателей за плановые. Вторым шагом в процессе оптимизации кредиторской задолженности должен быть анализ соответствия фактических показателей их рамочному уровню, а также анализ причин возникших отклонений. На третьем этапе, в зависимости от выявленных несоответствий и причин их возникновения, должен быть разработан и осуществлен комплекс практических мероприятий по приведению структуры долгов в соответствие с плановыми (оптимальными) параметрами.
В современной хозяйственной практике дебиторская задолженность классифицируется по следующим видам:
дебиторская задолженность за товары, работы, услуги, срок оплаты которых не наступил;
дебиторская задолженность за товары, работы, услуги, неоплаченные в срок;
дебиторская задолженность по векселям полученным;
дебиторская задолженность по расчетам с бюджетом;
дебиторская задолженность по расчетам с персоналом;
прочие виды дебиторской задолженности (задолженность дочерних и зависимых обществ; задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал; авансы выданные).
По характеру образования дебиторская задолженность делится на нормальную и неоправданную. К нормальной задолженности предприятия относится та, которая обусловлена ходом выполнения производственной программы предприятия, а также действующими формами расчетов (задолженность по предъявленным претензиям, задолженность за подотчетными лицами, за товары отгруженные, срок оплаты которых не наступил). Неоправданной дебиторской задолженностью считается та, которая возникла в результате нарушения расчетной и финансовой дисциплины, имеющихся недостатков в ведении учета, ослабления контроля за отпуском материальных ценностей, возникновения недостач и хищений (товары отгруженные, но неоплаченные в срок, задолженность по недостачам и хищениям и др.).
К дебиторской задолженности по прочим операциям относятся такие статьи, как авансы служащим, авансы филиалам, депозиты как гарантия долга, дебиторская задолженность по финансовым операциям (дебиторская задолженность по дивидендам и процентам) и др.
Безнадежные поступления по дебиторской задолженности - это убытки или расходы, обусловленные тем, что часть дебиторской задолженности оказывается не оплаченной покупателями. На момент реализации продукции предприятие не располагает информацией о том, какая часть счетов не будет оплачена. Поэтому при оценке дебиторской задолженности начисляется определенная скидка для этих поступлений. В финансовой отчетности она отражается в дополнительной статье "Скидка для безнадежных поступлений"
Примеры образования дебиторской задолженности: товар отгружен покупателю (работы выполнены, услуги оказаны), а деньги за него не поступили; поставщику перечислен аванс, а товары в счет этого аванса так и не получены; подотчетное лицо не отчиталось за выданные под отчет средства, бюджетом (внебюджетным фондом) не возвращены (не зачтены) излишне уплаченные суммы налогов.
Задолженность за товары, работы, услуги, не оплаченные в установленный договором срок, представляет собой просроченную дебиторскую задолженность.
Просроченная дебиторская задолженность, в свою очередь, может быть сомнительной и безнадежной.
В зависимости от предполагаемых сроков погашения дебиторская задолженность подразделяется на:
краткосрочную (погашение которой ожидается в течение года после отчетной даты);
долгосрочную (погашение которой ожидается не ранее чем через год после отчетной даты).
Следует отметить, что в отношении просроченной дебиторской задолженности целесообразно использовать отсрочку (рассрочку) платежа, производить расчеты акциями, векселями, применять бартер.
При предоставлении отсрочки (рассрочки) платежа необходимо учитывать платежеспособность и деловую репутацию контрагента.
В целях налогового учета задолженность, которая возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией признается сомнительным долгом (пункт 1 статьи 266 НК РФ).
Наиболее характерный вид кредиторской задолженности - это задолженность поставщикам и подрядчикам за поставленные ими товарно-материальные ценности, оказанные услуги, выполненные работы.
Кредиторская задолженность может быть прекращена исполнением обязательства, в том числе зачетом, а также списана как невостребованная.
По действующим правилам в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах в числе других дополнительных данных указывают сведения "о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов кредиторской задолженности". В состав кредиторской задолженности входят показатели по следующим позициям:
Поставщики и подрядчики
Векселя к уплате
Задолженность перед дочерними и зависимыми обществами
Задолженность перед персоналом организации
Задолженность перед бюджетом и социальными фондами
Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов
Авансы полученные
Прочие кредиторы [13]
В зависимости от юридической природы и правового режима указанные позиции могут быть сведены к трем группам.
Первая - это задолженность организации пред бюджетом и социальными фондами.
Задолженность перед бюджетом - это, прежде всего, недоимки, то есть не уплаченные своевременно налоги; начисленные налоговыми органами финансовые санкции; задолженность по платежам приравненным с точки зрения их обязательности к налогам, например, по платежам в дорожные фонды, таможенным сборам и иным видам платежей, поступающих непосредственно на казначейские счета в федеральный, региональный или местный бюджет. К этой же группе относится задолженность по обязательным платежам во внебюджетные финансовые фонды.
Вторая группа - задолженность организации перед ее персоналом: долги по выплатам работникам заработной платы, компенсациям, платежам в порядке возмещения вреда, причиненного здоровью работников или вследствие смерти работника на производстве.
Третья группа - задолженность перед партнерами и контрагентами по договорным и корпоративным обязательствам: долги по платежам поставщикам за поставленные товары, подрядчикам - за выполненные работы по возврату полученных, но неотработанных авансов, оплата векселей. Здесь же задолженность организации перед участниками (учредителями) по выплате им доходов (дивидендов) и задолженность холдинга или фирмы-учредителя перед дочерними обществами по оплате вкладов в уставный капитал, по компенсации убытков, причиненных дочернему обществу по вине основного общества. Долги третьей группы довольно разнообразны, поэтому далеко не все их виды указаны в Положении по бухгалтерскому учету (они охвачены одним отвлеченным термином - "Прочие кредиторы"). [14]
В условиях инфляции показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности недостоверно и необъективно отражают информацию. Так, величина дебиторской задолженности теряет свою стоимость, что негативно сказывается на результатах деятельности организации, поскольку это ведет к снижению величины покупательной стоимости долга. И, наоборот, организации, увеличивающие величину кредиторской задолженности, извлекают в период инфляции выгоду, так как могут расплатиться по своим обязательствам деньгами со сниженной покупательной стоимостью. [15]
Инфляция приводит не только к неверному исчислению величин дебиторской и кредиторской задолженности. Так, О.В. Ефимова отмечает и другие последствия неприменения корректировок показателей отчетности:
занижается величина себестоимости проданной продукции по сравнению с текущей стоимостью замещения ресурсов;
величина прибыли в условиях инфляции становится завышенной (пересчет расходов с учетом восстановительных цен на используемые ресурсы привел бы к снижению суммы прибыли и отражению ее реального значения);