То обстоятельство, что проводка суммы налогового платежа может осуществляться посредством гражданско-правового отношения, в принципе не представляет чего-то необычного. Расчетные отношения как разновидность гражданско-правовых отношений могут обслуживать самые разнообразные виды денежных отношения, которые сами по себе могут и не быть гражданско-правовыми. Например, нет ничего удивительного в том, что заработная плата, которая представляет собой элемент трудового правоотношения, выплачивается работникам через банк. То же самое имеет место при выплате пенсии. С другой стороны, не всякую деятельность, имеющую отношение к налогам, следует в обязательном порядке рассматривать как проявление налогового отношения. Например, если работник бухгалтерии в соответствии со своими функциональными обязанностями занимается расчетом суммы налога, который надлежит уплатить той организации, где он работает, то это вовсе не свидетельствует, что между данным работником и организацией существует налоговое отношение, - это будет обычное трудовое правоотношение.
Совершенно очевидно, что для того, чтобы уплатить налог с банковского счета, налогоплательщик должен сначала его иметь. А это можно сделать, только заключив договор банковского счета, чья гражданско-правовая природа не вызывает никакого сомнения. В соответствии с договором банковского счета банк обязан выполнять распоряжения клиента о перечислении соответствующих сумм любым лицам, в том числе и государству. Таким образом, уплата налогового платежа посредством списания суммы налога с банковского счета вполне осуществима и в рамках гражданского правоотношения. Отметим также, что банковский счет используется клиентом не только для уплаты налога. Основное назначение этого счета - обеспечение текущей производственно-хозяйственной деятельности владельца счета.
Однако государство не было бы государством, если бы дополнительно не позаботилось о своих фискальных интересах, подвергнув регулированию посредством налогового законодательства деятельность банков, связанную с безналичным перечислением сумм налогов, или вообще так или иначе связанную с налогообложением. И в данном случае государство вполне можно понять: с ликвидацией системы бывшего Госбанка СССР и возникновением множества частных банков, значительное количество из которых ведут дела крайне непрофессионально и неаккуратно, а целый ряд - создан исключительно для криминальных целей, гарантированность проведения налоговых платежей до самого государства резко упала.
В итоге расчетное правоотношение, связанное с проведением суммы налогового платежа до соответствующего государственного денежного фонда, приобрело отчетливое налогово-правовое свойство. Выразилось это, в первую очередь, в том, что само перечисление суммы налогового платежа путем списания этой суммы с банковского счета налогоплательщика и зачисления ее на бюджетные или иные счета государства трансформировалось из частноправовой обязанности банка перед клиентом в публично-правовую обязанность банка перед государством.
В итоге имеет место следующая система правоотношений:
- материальное налоговое правоотношение, субъектами которого являются налогоплательщик и государство и назначением которого выступает уплата налога. Данное отношение в рассматриваемой системе носит характер основного правоотношения;
- организационное налоговое правоотношение, субъектами которого выступают государство, банк и клиент банка, выступающий одновременно налогоплательщиком. Назначение данного отношения - организация проведения суммы налогового платежа в порядке безналичного перечисления через банк, в котором налогоплательщик является владельцем счета, от этого налогоплательщика к государству. Данное отношение в рассматриваемой системе носит характер налогового расчетного правоотношения и является вспомогательным применительно к основному, материальному, налоговому правоотношению.
Налоговые расчетные отношения отличаются от гражданско-правовых расчетных отношений прежде всего тем, что перечисление денег в рамках налогового отношения осуществляется банком в силу обязанности, возложенной на этот банк государством. Ответственность за неисполнение данной обязанности банк несет не перед клиентом, а перед государством.
Таким образом, государство, устанавливая порядок уплаты налогов через банк, определяет технологию продвижения суммы налогового платежа от налогоплательщика до соответствующего государственного денежного фонда путем безналичных перечислений с использованием банковской системы.
Гражданско-правовое отношение - отношение, которое возникает в связи с открытием банковского счета и субъектами, в качестве которых выступают клиент и банк. Однако при поступлении от клиента платежного поручения на перечисление налога речь идет о реализации налогового расчетного правоотношения, где клиент выступает в качестве налогоплательщика. При этом сама уплата налога есть исполнение налогоплательщиком своей обязанности в качестве субъекта материального налогового отношения. Перечисление суммы налога государству есть исполнение банком своей обязанности в качестве субъекта организационного налогового отношения. Обязанности и налогоплательщика, и банка носят публично-правовой характер. Как правильно отмечается в литературе, в процессе перечисления суммы налога в бюджет (внебюджетный фонд) банк "действует не как представитель налогоплательщика перед государством, а как представитель публичных интересов государства, принимающий от плательщика исполнение публичной обязанности по уплате налога" <2>.
Поскольку публично-правовая обязанность налогоплательщика по уплате налога корреспондирует с публично-правовой обязанностью банка по перечислению суммы налога государству, то вручение налогоплательщиком банку поручения на перечисление налога означает исполнение этим налогоплательщиком своего налогового обязательства. Иначе говоря, если банк в силу тех или иных причин не произведет перечисления денег государству и они не поступят в бюджет (внебюджетный фонд), то ответственность за это должен нести банк как субъект, не выполнивший своей обязанности перед государством, а не налогоплательщик. Сказано это в связи с тем, что существовало мнение, согласно которому налогоплательщик считался выполнившим свое налоговое обязательство перед государством лишь тогда, когда деньги поступали на счета бюджета (внебюджетного фонда). Если же деньги не поступали на эти счета по вине банка, то налогоплательщик считался ответственным за неисполнение налогового обязательства, должен был каким-то образом все-таки его исполнить, а возникшие при этом проблемы с банком мог решать в особом порядке.
Литература
1. Интегрированные маркетинговые коммуникации ("Управление в кредитной организации", 2006, N 3)
2. На пути к отмене лицензирования факторинга ("Управление в кредитной организации", 2006, N 3)
3. План реагирования в условиях кризиса ликвидности ("Управление в кредитной организации", 2006, N 3)
4. Развитие корпоративного управления в банках ("Управление в кредитной организации", 2006, N 3)
5. Прогнозирование прихода денежных средств на корсчет банка последним рейсом ("Управление в кредитной организации", 2006, N 3)
6. Три составные части и три источника информационной безопасности в кредитных организациях. Часть 2 (Продолжение) ("Управление в кредитной организации", 2006, N 3)
7. Новости банковского сообщества ("Управление в кредитной организации", 2006, N 3)
8. Реструктуризация банковских учреждений в России на современном этапе: правовые аспекты ("Юридическая работа в кредитной организации", 2006, N 2)