Дебет 67 “Расчеты по внебюджетным платежам”, субсчет “Расчеты с Фондом имущества”
Кредит 51 “Расчетный счет” (55 “Специальные счета в банках”, субсчет “Депозит участников подписки”)
Учет операций с облигациями на примере государственных ценных бумаг
Согласно статье 815 ГК РФ облигацией признается ценная бумага, удостоверяющая право ее держателя на получение от лица, выпустившего облигацию, в предусмотренный ею срок номинальной стоимости облигации или иного имущественного эквивалента. Облигация предоставляет ее держателю также право на получение фиксированного в ней процента от ее номинальной стоимости либо иные имущественные права.
Основное предзначение такого инструмента - привлечение и концентрация эмитентом имеющихся у инвесторов свободных денежных средств в долг или в заем на условиях возвратности и срочности.
Облигация имеет некоторую номинальную стоимость, называемую также суммой основного долга. Это та сумма, которая подлежит возврату по истечении срока обращения облигации.
При наступлении окончания срока обращения облигации наступает период ее погашения. Для погашения облигации и для выплат по купонам существуют свои сроки исковой давности. В настоящий момент здесь действует общий срок исковой давности- три года,- поскольку специальными законодательными актами не установлено иное (ст. 196 ГК РФ). Для государственных облигаций этот срок иной.
Эмитентом облигаций может быть только юридическое лицо. По облигации должник и эмитент всегда совпадают.
Государственные ценные бумаги по срокам их обращения:
1) краткосрочные (до 1 года включительно)
2) среднесрочные (от 1 года до 5 лет включительно)
3) долгосрочные (от 5 до 30 лет включительно).
На сегодняшний момент государственные ценные бумаги предоставлены следющим перечнем:
1) государственные краткосрочные облигации (ГКО)
2) облигации российского внутреннего выигрышного займа 1992 г.
3) облигации государственного республиканского внутреннего займа РСФСР 1991 г. (30-летний заем)
4) облигации внутреннего валютного займа (ОВВЗ)
5) казначейские обязательства (КО)
6) казначейские векселя
7) золотые сертификаты Минфина 1993 г.
8) облигации федерального займа с переменным купоном (ОФЗ- ПК)
9) облигации государственного сберегательного займа ( ОГСЗ).
По формам существования облигации можно разбить на 2 группы:
1) Именная: облигация АО, КО, ГКО-ОФЗ, Золотой сертификат Минфина 1993 г.
2) Предъявительская: облигация АО, ОВВЗ, ОГСЗ.
В ордерной форме облигации не обращаются в соответствии с действующим законодательством.
Государственные краткосрочные бескупонные облигации
Российской Федерации (ГКО).
Эмиссия ГКО осуществляется на срок до 1 года. Номинал ГКО равен 1 млн. рублей. Погашение ГКО происходит следющим образом: на счет предприятия перечисляется номинальная стоимость ГКО на момент погашения. На номинальную стоимость не предусмотрено начисление процентов, поэтому все сделки по купле-продаже ГКО происходят по цене ниже номинальной. В данном случае доход по ГКО составит разницу между ценой погашения и ценой покупки- дисконт.
С 01.09.95 г. согласно Письму ЦБР от 05.09.95 г. №28- 7- 3/ А- 693 “Организациям- дилерам на рынке ГКО иОФЗ” предложено использовать для расчета доходности ГКО следющую формулу:
доходность ГКО = (N /Р - 1)*(365/Т)*100% , (5)
где N - номинал облигации в рублях
Р - цена облигации в рублях
Т - величина купона в рублях.
Бухгалтерский учет ГКО ведется на счете 58 “Краткосрочные финансовые вложения”, на субсчете 58-1 “Облигации и другие ценные бумаги”. Реализация и выбытие отражается по счету 48 “Реализация и выбытие прочих активов”.
Пример 4.
Для приобретения облигаций ООО перечислило дилеру ГКО сумму в размере 90 500 000 руб. Дилер приобрел 100 облигаций номиналом 1 000 000 руб. по цене 900 000 руб. Удержал вознаграждение в размере 350 000 руб., а оставшиеся 150 000 руб. возвратил ООО.
1) Дебет 76 Кредит 51- 90 500 000
2) Дебет 58 Кредит 76- 90 000 000
3) Дебет 58 Кредит 76 - 350 000
4) Дебет 51 Кредит 76 - 150 000
Наступил срок погашения ГКО, и на счет ООО поступила сумма в размере 100 000 000 руб.
1) Дебет 51 Кредит 48- 100 000 000 (средства от погашения ГКО)
2) Дебет 48 Кредит 58- 100 000 000 (списывание покупной стоимости ГКО)
3) Дебет 58 Кредит 80- 9 650 000 (доначисление покупной стоимости ГКО до номинальной стоимости)
Если ООО реализовала ГКО на вторичном рынке по цене 95 000 000 руб. (дилерская комиссия 300 000 руб.), не дожидаясь сроков погашения, то:
1) Дебет 51 Кредит 48- 94 700 000 (средства от продажи ГКО)
2) Дебет 58 Кредит 76- 300 000 (вознаграждение, которое увеличивает покупную стоимость ГКО)
3) Дебет 48 Кредит 58- 90 650 000 (списание стоимости проданных облигаций)
4) Дебет 76 Кредит 48- 300 000 (включается в оборот по реализации сумма вознаграждения)
5) Дебет 48 Кредит 80- 4 350 000 (доход от продажи)
Казначейские обязательства (КО).
Это эмитируемая государством ценная бумага или обязательство государства выплатить последнему держателю при соблюдении определенных условий сумму номинала и проценты. КО предзначены для погашения кредиторской задолженности предприятия или обязательств по уплате налогов в бюджет. При первичном размещении к номиналу КО Минфин устапнавливает процентную ставку. КО передаются только юридическим лицам. Каждое КО имеет определенную серию со следющими параметрами: дата выпуска, номер серии, объем выпуска, дата начала налогового освобождения, дата начала размещения, дата начала погашения, дата окончания погашения, ограничения. Выпускают КО в бездокументарной форме в виде записи на счетах “депо” в уполномоченном депозитарии (банк- агент МФ). Выписка со счета является подтверждением права собственности. Владелец КО может делать следющие операции с этими ценными бумагами.
1. Погашение кредиторской задолженности путем перевода КО на счет кредитора. При данной операции необходимо знать вид расчета. В глобальном сертификате оговорены обязательные расчеты, которые могут проходить только по номинальной цене. Все необязательные расчеты могут проходить по договорной цене.
2. Продажа КО юридическим и физическим лицам (резидентам). Операция не имеет ограничений на необходимое количество индоссаментов, цена по этой операции договорная.
3. Залог КО сцелью получения кредита, с обязательной регистрацией в банке- депозитарии.
4. Обмен КО на налоговые освобождения в части платежей в федеральный бюджет. При данной операции сумма налогового освобождения рассчитывается по формуле:
Tk = N + N* ( t * P/100) * 360, (6)
где Tk - текущий курс КО, N- номинал КО,
t - срок, в течение которого данное КО находится в обращении, но не более срока обращения, установленного при выпуске данной серии КО,
Р - ставка процентного дохода по КО.
Для погашения задолженности перед федеральным бюджетом необходимо знать дату налогового освобождения, которая указана в глобальном сертификате.
5. Погашение КО (по формуле расчета текущего курса КО из п.4). Дата погашения также указана в глобальном сертификате. В данном случае на счета последних держателей КО переводятся суммы, равные номинальной стоимости КО плюс оговоренные при выпуске КО проценты. Если срок обращения КО истек, а необходимое количество расчетов не набрано, то по заявлению держателя ценной бумаги будет произведено погашение КО.
В бухгалтерском учете имеются особенности отражения операций по КО в зависимости от первичного или вторичного обращения. К первичному обращению относятся операции, не получившие обязательное количество индоссаментов (расчетов), а ко вторичному обращению- получившие обязательное количество расчетов.
1) Бухгалтерский учет операций с КО на первичном рынке.
Все обязательные расчеты производятся по номинальной стоимости, а операции, связанные с обменом и погашением на налоговые освобождения, производятся по расчетной стоимости.
Первый держатель КО при приобретении по номиналу делает следющую запись:
Дебет 58 “Краткосрочные финансовые вложения”
Кредит 96 “Целевые финансирование и поступления”
При погашении кредиторской задолженности путем перевода КО в размере их номинальной стоимости держатель КО делает проводку:
Дебет 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” (76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” и т.п.)
Кредит 58 “Краткосрочные финансовые вложения”
Получение КО в счет погашения дебиторской задолженности отражается по номиналу следющим образом:
Дебет58 “Краткосрочные финансовые вложения”
Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” (76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”)
Погашение КО у последнего держателя путем перечисления денежных средств:
Дебет 51 “Расчетный счет”
Кредит 58 “Краткосрочные финансовые вложения” в размере номинальной стоимости или
Дебет 51 “Расчетный счет”
Кредит 80 “Прибыли и убытки” на сумму процентов по КО
Если погашение КО происходит путем выдачи налогового освобождения:
Дебет 68 “Расчеты с бюджетом”
Кредит 58 “Краткосрочные финансовые вложения”
При наступлении срока погашения КО первичный держатель делает следющую запись:
Дебет 96 “Целевые финансирование и поступления”
Кредит 87 “Добавочный капитал”
2) Бухгалтерский учет операций с КО на вторичном рынке.
Реализация, передача, прочее выбытие КО при вторичном их размещении отражается на счете 48 “Реализация прочих активов”. При этом если покупная стоимость ценных бумаг больше или меньше номинала, то разница между ними подлежит доначислению или списанию до того момента, пока оценка не будет равна номинальной стоимости. При реализации КО при их вторичном размещении: