Операционный бюджет состоит из ряда бюджетов (или подбюджетов) второго уровня: бюджета продаж, бюджета производства, бюджета запасов готовой продукции (товарных остатков), бюджета накладных производственных расходов, бюджета прямых расходов на материалы, на оплату труда, проекта отчёта о прибылях и убытках.
В свою очередь, некоторые бюджеты второго уровня складываются из бюджетов третьего уровня, бюджеты третьего уровня могут распадаться на бюджеты четвертого уровня и т.д., в зависимости от масштабов и многообразия хозяйственных операций предприятия. Таким образом, для сводного бюджета промышленного предприятия характерна многоступенчатая иерархическая структура. [9]
Составляющими финансового бюджета являются: инвестиционный бюджет, бюджет денежного потока и проект баланса. Цель финансового бюджета - планирование баланса денежных поступлений и расходов, а в более широком смысле - баланса оборотных средств и текущих обязательств для поддержания финансовой устойчивости предприятия в течение бюджетного периода.
"Выходными" результатами бюджетного процесса являются плановые (бюджетные) формы (отчеты):
отчет о финансовых результатах (прибылях и убытках) - "выходная" форма операционного бюджета;
отчет о движении денежных средств и отчет о движении фондов - "выходные" формы финансового бюджета;
баланс - интегральная "выходная" форма, объединяющая результаты всех трех основных бюджетов, составляющих сводный бюджет предприятия.
Таким образом, мы видим, что для эффективного бюджетного планирования важно не только содержание сводного бюджета, но и процедура его составления. Поэтому, в Табл.2.1.1 (Приложение Б) мы приводим краткое описание последовательности составления сводного бюджета промышленной компании и приводим перечень планово-аналитических инструментов, используемых для составления отдельных подбюджетов.
Составление сводного бюджета промышленного предприятия начинается с прогнозирования (в физическом и стоимостном выражении) объема продаж на текущий бюджетный период. В зависимости от специфики деятельности предприятия методы составления прогнозного бюджета продаж (программы сбыта) могут быть разными:
исходя из условий заключенных и предполагаемых к заключению договоров с заказчиками (для машиностроительных предприятий, работающих по индивидуальным заказам);
на основе серийной мощности (текущего объема выпуска) и рыночной конъюнктуры цен на готовую продукцию (для крупных предприятий серийного и массового производства, например, в автомобилестроении);
путем проведения анализа "издержки-объем-прибыль" и установления планового уровня отпускных цен, который обеспечивает наибольшую величину чистого дохода от сбыта данного вида продукции (для предприятий с относительно небольшой номенклатурой стандартных видов продукции и возможностями оперативного изменения объемов и ассортимента выпуска - предприятия ТЭК, легкой и пищевой промышленности). [5. С.15]
В программе представлен прогноз совокупною дохода, на основе которого будут оцениваться наличные поступления от потребителей, она является основой всех других бюджетов, поскольку все расходы непосредственно зависят от объема продаж. Если программа сбыта составлена неточно, все другие бюджетные оценки будут ненадёжными.
Наглядно бюджет продаж представлен в Табл. 2.2.1
Таблица 2.2.1. Бюджет продаж
| Виды продукции | Физический объем продаж, штук | Плановая цена реализации, грн. /штука | Бюджет продаж, грн. |
| (1) | (2) | (3) | (4) = (2) х (3) |
| Продукт "Альфа" | 20 000 | 400 | 8 000 000 |
| Продукт "Бета" | 10 000 | 600 | 6 000 000 |
| Всего | 14000000 |
На основе целевого объема продаж определяется производственный план (объем и номенклатура товарного выпуска) и уровень конечных запасов готовой продукции. Целью данного бюджета является обеспечение объема производства, достаточного для удовлетворения покупательского спроса, и создание экономически целесообразного уровня запасов. [15. С.305]. В Табл.2.2.2 представлен план производства на год. Данные об общем объёме производства для каждого цеха должны быть также проанализированы по месяцам.
Таблица 2.2.2. План производства (товарного выпуска)
| Продукт "Альфа" | Продукт "Бета" | |
| 1. Начальный уровень запасов готовой продукции, штук | 4 000 | 2 000 |
| 2. Прогноз объема продаж, штук | 20 000 | 10 000 |
| 3. Целевой (конечный) уровень запасов готовой продукции, штук | 2 000 | 3 000 |
| 4. План товарного выпуска, штук (2) + (3) - (1) | 18 000 | 11000 |
Показатели продаж, выпуска и запасов являются взаимосвязанными:
Начальные запасы готовой продукции + Объем выпуска - Объем продаж = Конечные запасы готовой продукции
Общим принципом выбора уровня запасов является подход с точки зрения минимизации совокупных прямых и косвенных издержек, связанных с хранением запасов или, наоборот, недостаточным уровнем запасов. Одни виды издержек возрастают по мере увеличения размера запасов на складе (издержки по хранению или так называемые иммобилизационные издержки, связанные с замедлением скорости оборота капитала), другие издержки (большинство из которых носит вероятностный характер), наоборот, убывают по мере возрастания уровня запасов, например, издержки потери покупателя (издержки упущенной выгоды), когда при отсутствии запасов на складе может сорваться крупный заказ на поставку продукции. Оптимальный размер запасов предполагает, что суммарные издержки (от хранения запасов и от недостаточного уровня запасов) являются минимальными.
После определения целевого (конечного) уровня запасов расчетным путем калькулируется объем выпуска по отдельным видам продукции (исходя из баланса выпуска и продаж, приведенного выше) на основе: плана производства (товарного выпуска); начального остатка незавершенного производства (НЗП) по видам продукции; целевого конечного остатка незавершенного производства по видам продукции.
Товарный выпуск (число единиц полностью укомплектованной продукции, в течение периода поступающих на склад готовой продукции) и валовый выпуск (объем производства цехов предприятия за период, выраженный в числе технологических операций, условных единицах продукции и т.д., а в контексте затрат соответствующий величине производственных затрат предприятия за период) соотносятся как:
(Незавершенное производство) нач. пер. + Валовый выпуск - Товарный выпуск = (Незавершенное производство) кон. пер.
или, в контексте механизма калькуляции затрат и формирования себестоимости выпуска:
(Незавершенное производство) нач. пер. + производственные затраты - Себестоимость выпуска = (Незавершенное производство) кон. пер.
Таким образом, валовый выпуск (совокупные производственные затраты за период) отличается от товарного выпуска на величину сальдо (изменения) остатков незавершенного производства:
Валовый выпуск = Товарный выпуск + (Незавершенное производство) кон. пер. - (Незавершенное производство) нач. пер.
В контексте соотношения товарного выпуска и валового выпуска можно в соответствии с отраслевой спецификой выделить три основных группы предприятий:
предприятия, использующие простой метод учета (в основном, добывающая промышленность - нефтяные и газовые компании, черная металлургия, угольная промышленность и др.). В силу специфики производственного процесса "переходящая" величина НЗП на предприятиях данных отраслей либо крайне незначительна, либо отсутствует вообще, например, уголь, извлеченный из шахты, уже является готовой продукцией. Поэтому здесь товарный выпуск равняется валовому выпуску (величине производственных затрат за период);
предприятия, применяющие позаказный метод учета (работающие по отдельным индивидуальным заказам - в основном, машиностроительные заводы). Здесь моментом "перехода" из стадии незавершенного производства в стадию готовой продукции является завершение выполнения отдельного заказа (заказ является первичной единицей учета). Соответственно, затраты по заказам, по которым не будут подписаны акты сдачи-приемки в данном периоде, будут являться частью валового выпуска, но не будут включаться в товарный выпуск. С другой стороны, товарный выпуск (себестоимость выпуска) будет включать и затраты прошлых периодов по заказам, которые завершены в данном бюджетном периоде;
предприятия, применяющие попередельный метод учета (в отраслях поточного и массового производства). Здесь валовый выпуск представляет собой набор последовательных технологических операций отдельных производственных подразделений предприятия, например, "литье - механообработка - гальваническая обработка - сборка". Соответственно, расчет валового выпуска и себестоимости товарного выпуска на таких предприятиях производится методом условных единиц. Под "условной единицей" (в разрезе отдельных технологических операций) понимается единица продукции, по которой произведены затраты по данной технологической операции. [9]
Предположим, в нашем примере по продукту "Бета" "переходящий" остаток НЗП отсутствует, и валовой выпуск равен товарному выпуску. По продукту "Альфа" производственный процесс состоит из одной технологической операции (штамповка). Соответственно, незавершенным производством по продукту "Альфа" является продукция, по которой произведено списание материалов в производство (обработку), но процесс технологической обработки не осуществлен. Иными словами, условная единица НЗП по продукту "Альфа" калькулируется как 100% затрат по материалам и 0% трудозатрат. Допустим, в силу того, что товарный выпуск продукта "Альфа" в данном бюджетном периоде увеличивается, остаток НЗП возрастет с 1000 штук до 2000 штук. Тогда валовой выпуск", выраженный в условных единицах, в соответствии с планом производства будет следующим Табл. 2.2.3.