Професійні норми
Аудитор зобов'язаний виконувати з належною турботою і повагою інструкції і вказівки клієнта чи роботодавця (внутрішній аудитор) у тій мірі, у якій вони не суперечать вимогам чесності, об'єктивності і незалежності.
Аудитор повинен виконувати послуги відповідно до прийнятих Аудиторською палатою нормативів, а також дотримувати вимоги Закону України «Про аудиторську діяльність».
Самостійною вимогою в підрозділі «Фундаментальні основи етики аудита» є вимога пункту 12 про те, що аудитор є і повинен бути завжди вільним від якої-небудь зацікавленості, несумісної з чесністю, об'єктивністю і незалежністю.
Перелік викладених у Кодексі фундаментальних основ етики аудита не збігається з переліком етичних професійних вимог, викладених у ННА N 2, і з переліком етичних принципів, викладених у ННА N 3. У підрозділі «Фундаментальні основи етики аудита» не обговорений взаємозв'язок перерахованих у даному Кодексі основ етики аудита з етичними професійними вимогами й етичними принципами, перерахованими в ННА N 2 і ННА N 3.
У той же час пунктом 3 ННА N 2 обговорена необхідність дотримання «...етичних вимог, визначених у Кодексі професійної етики аудиторів України». У свою чергу пунктом 4 ННА N 3 також передбачено, що під час аудиту необхідно дотримуватись вимог Кодексу професійної етики аудиторів України.
На цій основі можна зробити висновок про те, що під етичними вимогами й етичними принципами, названими так у ННА N 2 і N 3, маються на увазі фундаментальні основи етики аудита, названі так у Кодексі професійної етики аудиторів України. Це підтверджується і тим, що в перекладі Кодексу етики Міжнародної федерації бухгалтерів (Москва, ICAR, 2000 р.), що покладена в основу національних нормативів аудита, «фундаментальні основи» викладені, як «фундаментальні принципи».
4. КОДЕКС ПРОФЕСІЙНОЇ ЕТИКИ АУДИТОРІВ УКРАЇНИ.
Безпосередньо Кодекс професійної етики аудиторів України складається з 14 розділів. Перелічимо назви зазначених розділів:
Розділ 1 — Об'єктивність;
Розділ 2 — Рішення етичних конфліктів;
Розділ 3 — Професійна компетентність;
Розділ 4 — Конфіденційність;
Розділ 5 — Податкова практика;
Розділ 6 — Закордонна діяльність;
Розділ 7 — Самореклама;
Розділ 8 — Незалежність;
Розділ 9 — Винагорода і комісійні;
Розділ 10 — Діяльність, не сумісна з практикою аудитора;
Розділ 11 — Грошові суми клієнтів;
Розділ 12 — Взаємовідносини з іншими аудиторами;
Розділ 13 — Реклама і пропозиція послуг;
Розділ 14 — Керівництво з прийняття аудиторської клятви.
Тепер зупинимося на розгляді положень кожного розділу даного Кодексу.
Розділ 1. Об'єктивність. Принцип об'єктивності зобов'язує аудитора бути безстороннім у думках, чесним і незалежним. Аудитор може надавати широке коло аудиторських послуг, але в будь-якому випадку він повинен демонструвати свою об'єктивність, професіоналізм і неупередженість. Об'єктивності необхідно дотримуватись в будь-яких випадках, звернувши особливу увагу на наступне:
а) аудитори можуть потрапити в обставини, при яких можливий тиск на їхню незалежність;
б) аудитор може виявляти упередженість у відносинах з людьми;
в) під час надання аудиторських послуг керівники аудиторської фірми зобов'язані забезпечити дотримання принципів об'єктивності працівниками аудиторської фірми, а також приваблюваними експертами інших підприємств.
Для забезпечення дотримання принципу об'єктивності можна рекомендувати наступні норми поводження:
- якщо яка-небудь із ситуацій не укладається в рамки діючих стандартів чи закону — керуйтеся здоровим глуздом і логікою;
- не давайте приводу для виникнення думок про утрату вами об'єктивності і незалежності;
- не дозволяйте пропонувати вам які-небудь подарунки чи підношення, а також пропонувати свої послуги, які можуть послужити приводом засумніватися в об'єктивності ваших дій і суджень;
- у відносинах з людьми виявляйте толерантність і неупередженість;
- забезпечте дотримання принципів об'єктивності працівниками аудиторської фірми, а також експертами інших підприємств, приваблюваними до роботи.
Розділ 2. Рішення етичних конфліктів. Аудитори повинні постійно тримати в полі зору обставини, що можуть привести до конфліктів. При цьому необхідно враховувати, що з'ясування взаємин між аудитором і іншою стороною не завжди можуть регламентуватися питаннями етики. Тому в кожнім окремому випадку необхідно ретельно з'ясовувати обставини.
На аудитора можуть впливати такі обставини, як тиск із боку керівництва чи акціонера, сімейні чи особисті взаємини з клієнтом, дії, що суперечать професійним нормам і стандартам, і т.п.
У будь-якому випадку, зіштовхуючись з необхідністю рішення етичних питань, необхідно виходити з договірних взаємин між аудиторською фірмою і клієнтом, а також з норм діючого законодавства і принципів, закладених у Кодексі професійної етики аудиторів України.
Якщо усі вжиті заходи не привели до розв’язання етичного конфлікту, то необхідно ставити питання про відмовлення в наданні аудиторських послуг, з письмовим повідомленням про це клієнту.
На основі положень Кодексу можна рекомендувати наступний порядок розв’язання конфлікту:
1. Проаналізувати причину конфлікту з безпосереднім керівництвом клієнта;
2. Якщо конфлікт не розв’язаний чи маються сумніви в тім, що керівник більш високого рангу яким-небудь чином причетний до конфлікту, то необхідно звернутися до керівництва вищого рівня, аж до наглядацької Ради чи зборів;
3. Паралельно можна одержати конфіденційну консультацію в незалежного юриста чи в комісії з етики Аудиторської палати України;
4. Якщо конфлікт не удалося розв’язати, то необхідно відмовитися від виконання завдання чи роботи.
Розділ 3. Професійна компетентність. Якщо аудитор не володіє необхідною компетентністю і професійними навичками для виконання відповідних аудиторських послуг, він повинен відмовитися від їхнього надання. Якщо ж така робота може бути виконана фахівцями інших неаудиторських професій, то аудитор повинен скористатися їхніми послугами.
Досягнення професійної компетентності необхідно розділити на дві самостійні стадії:
1) безпосереднє досягнення професійної компетентності, що включає в себе наявність вищої освіти, практичного досвіду роботи не менш трьох років на посадах аудитора, ревізора, бухгалтера, юриста, фінансиста чи економіста, а також перевірка знань у ході складання іспитів на одержання сертифіката аудитора;
2) постійна підтримка професійної компетентності на належному рівні шляхом самостійного вивчення законодавчих і нормативних документів, вітчизняних і міжнародних норм і стандартів по обліку й аудиту, а також проходження підвищення кваліфікації на відповідних курсах підготовки і перепідготовки фахівців.
Розділ 4. Конфіденційність. Правило довірчого і конфіденційного спілкування засновано на вірі в те, що це дасть можливість вільно обмінюватися будь-якою інформацією між сторонами аудиторського процесу, що беруть у ньому участь. Сама сутність аудиторських послуг вимагає, щоб аудитор мав доступ до самої конфіденційної інформації клієнта. І клієнт повинен бути упевнений, що аудитор збереже отриману інформацію в таємниці.
Відповідно до розділу 4 Кодексу аудитор завжди, скрізь і в усьому зобов'язаний дотримуватись конфіденційності, за винятком випадків, коли йому надані особливі повноваження по розкриттю інформації про діяльність клієнта чи маються обставини, що зобов'язують аудитора розкривати інформацію. У цьому випадку, уточнює даний Кодекс, розкриття можливо тільки за умови, якщо це спеціально передбачено статтею 187 Кримінального кодексу України. Однак у зв'язку з вступом у силу з 01.09.2001 р. нової редакції Кримінального кодексу в ньому відсутній аналог статті 187 у розділі XVII «Злочини проти правосуддя».
Варто звернути увагу на те, що уточнення, приведене в даному Кодексі, ставить під сумнів можливість аудитора розкривати інформацію у випадках, передбачених статтею 187 КК України. Необхідно відзначити, уточнюється в Кодексі професійної етики аудиторів України, що в силу обмежених професійних знань аудитора в області права і юриспруденції, аудитор не може дати точну оцінку фактів порушення Кримінального кодексу, тобто аудитор не має ні можливості, ні права судити про неправомірні дії клієнта. Рішення таких питань знаходиться в компетенції суду.
На мою думку, розкриття інформації можливо лише при наявності письмової згоди замовника чи у випадку, якщо це прямо обговорено в Законі.
Цей висновок підтверджується пунктом 4.5 розділу 4 Кодексу, яким обговорено, що правило відповідальності аудитора за розкриття інформації не застосовується у випадках якщо:
а) розкриття інформації письмово санкціоновано клієнтом;
б) розкриття інформації обумовлено вимогами законодавства.
Однак у пункті 4.5 розділу 4 даного Кодексу приводиться ще один випадок, при якому можливе розкриття інформації клієнта, отриманої в результаті здійснення аудитором аудиторської діяльності. Цей випадок аргументується як професійна необхідність розкриття інформації, якщо це обумовлено:
- національними нормативами аудиту й етичних вимог;
- захистом професійних інтересів аудитора в процесі судового розгляду;
- перевіркою відповідності якості роботи аудитора у випадках надходження скарги чи претензії в Аудиторську палату України.
Розділ 5. Податкова практика. Розділ 5 Кодексу присвячений етичним правовідносинам при наданні клієнтам послуг в області оподатковування.
Надання зазначених послуг повинне провадитися грамотно, з дотриманням правил об'єктивності і конфіденційності. За результатами наданих послуг з питань оподатковування аудитор зобов'язаний видавати висновок, що відповідає вимогам українського законодавства.