- реализацией больницам, школам, детским садам медикаментов на основании договоров поставки (с оформлением товарных накладных), в том числе на основании заключенного контракта с муниципальными органами власти;
- реализацией продукции собственного производства (изготовления) не признается розничной торговлей и, соответственно, не подлежит переводу на уплату ЕНВД (ст. 346.27 НК РФ, Письма Минфина России от 24 января 2008 г. N 03-11-04/3/17, от 26 октября 2007 г. N 03-11-05/256, от 12 апреля 2006 г. N 03-11-04/3/196).
Справедливо вышесказанное и для продажи товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), а также через телемагазины и компьютерные сети).
С 1 января 2009 года вступили поправки в Налоговый кодекс РФ, регламентирующие порядок уплаты ЕНВД. Вследствие этого появились новые ограничения на применение этого спецрежима. У аптек, которые еще уплачивали ЕНВД, но не подходят под новые требования, выбора нет - с нового года они обязаны перейти на общий режим налогообложения. Такой вывод можно сделать на основании разъяснений финансистов, которые даны в письме от 25 сентября 2008 г. № 03-11-04/3/445.
Так, с нового года вводятся дополнительные условия, при несоблюдении которых применение ЕНВД организациями невозможно, а именно:
- показатель среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год не должен превышать 100 человек;
- доля участия других организаций не должна составлять более 25 процентов.
Отметим, что последнее ограничение не распространяется на организации, чей уставный капитал полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов. При этом должно соблюдаться и еще одно требование. Среднесписочная численность инвалидов среди работников такой организации должна составлять не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда - не меньше 25 процентов.
Если с долей участия в уставном капитале аптеки все ясно, то показатель среднесписочной численности работников необходимо рассчитать. Разберем особенности определения этого показателя.
1.5 Упрощенная система налогообложения
Основная цель упрощенной системы налогообложения - максимально упростить как ведение учета, так и порядок исчисления налогов для небольших организаций. Главной идеей при внедрении этой системы налогообложения явилось то, что в будущем, возможно, будет не вести бухгалтерский учет вообще, если организация перейдет на "упрощенку". На сегодняшний день эта цель достигнута только в отношении индивидуальных предпринимателей. Надо отметить, что переход небольших предприятий на упрощенную систему налогообложения очень благотворно влияет как на ведение бизнеса вообще, так и на собираемость налоговых платежей. Что же касается большинства предприятий, то они должны вести учет доходов и расходов, в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации - на основании книги учета доходов и расходов и учета основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете и принятыми в соответствии с ним Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н и Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденного приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 91н.
Условия и налогоплательщики. Переход на упрощенную систему носит добровольный характер. Интересен тот факт, что в Налоговом Кодексе нет упоминания о том, что "упрощенка" предназначена только для субъектов малого предпринимательства. Поэтому можно сделать логическое заключение о том, что аптечные организации, не подпадающие под категорию малых предприятий, также могут применять упрощенную систему налогообложения. Для перехода достаточно написать заявление, и не надо ждать утвердительного решения налоговой инспекции. Заявление подается в налоговый орган по месту своего нахождения в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики хотят перейти на упрощенную систему налогообложения. При этом аптеки в заявлении о переходе на упрощенную систему налогообложения должны сообщить о размере доходов за девять месяцев текущего года.
Плюсы системы. Кроме очевидной простоты учета есть еще один немаловажный плюс этой системы. Аптеки при переходе на "упрощенку" не будут платить налог на прибыль, НДС, налог с продаж и налог на имущество. Помимо этого они освобождаются от уплаты единого социального налога. Однако это положение не освобождает аптеки от выплат страховых взносов в пенсионный фонд. Все остальные налоги, аптеки, пользующиеся упрощенной системой, выплачивают в обычном порядке.
Кто имеет право перейти на "упрощенку". Упрощенная система налогообложения, являясь специальным налоговым режимом, не применяется одновременно с использованием других налоговых режимов. Самым распространенным является специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Если законодательством субъекта России предусмотрено для аптечной деятельности использование системы единого налога на вмененный доход, то должна использоваться система вмененного налога.
В действующей редакции главы 26.2 НК РФ установлено, что упрощенную систему не могут применять те организации, которые производят подакцизные товары. К подакцизным товарам закон помимо прочих относит и спирт этиловый из всех видов сырья, за исключением спирта коньячного и спиртосодержащую продукцию (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) с объемной долей этилового спирта более 9 процентов. Сразу же оговоримся, данное положение не касается деятельности аптечных предприятий. Прежде всего потому, что не рассматриваются как подакцизные товары следующая спиртосодержащая продукция, которая реализуется аптечными учреждениями:
- лекарственные и лечебно - профилактические средства, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в госреестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения, лекарственные и лечебно - профилактические средства, включая гомеопатические препараты, изготавливаемые аптечными организациями по индивидуальным рецептам и требованиям лечебных организаций, разлитые в емкости в соответствии с требованиями государственных стандартов лекарственных средств (фармакопейных статей);
- препараты ветеринарного назначения, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в госреестр зарегистрированных ветеринарных препаратов, разработанных для применения в животноводстве на территории РФ, разлитые в емкости не более 100 мл (емкости, содержащие более 100 мл вещества, освобождаются от акцизов, если предназначены для использования в больницах и других лечебных учреждениях).
Таким образом, налоговое законодательство разрешает аптекам как предприятиям, реализующим спиртосодержащую продукцию, применять упрощенную систему налогообложения.
Однако есть определенная категория аптек которые все же не смогут применять "упрощенку". Во-первых, это аптечные учреждения, имеющие филиалы и (или) представительства. Во-вторых, еще одним ограничением, предусмотренным 346.12 НК РФ и не позволяющим аптеке перейти на упрощенную систему налогообложения, является превышение средней численности работников за налоговый (отчетный) период над установленным пределом в 100 человек. При этом законом определено, что средняя численность работников определяется в соответствии с порядком, устанавливаемым Государственным комитетом РФ по статистике. Организациям следует иметь в виду, что средняя за отчетный период численность работников организаций, претендующих на переход к упрощенной системе налогообложения, определяется с учетом всех его работников, в том числе работающих по договорам гражданско - правового характера и по совместительству с учетом реально отработанного времени, а также работников обособленных подразделений указанного юридического лица. Такой порядок определения средней численности работников, действующий в настоящее время, изложен в Инструкции по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной постановлением Госкомстата России от 7 декабря 1998 г. N 121 (далее - Инструкция N 121). Поэтому налогоплательщики должны воспользоваться тем алгоритмом расчета, который приведен в указанной инструкции. При этом в соответствии с Инструкцией N 121 средняя численность работников складывается из:
- среднесписочной численности работающих;
- средней численности внешних совместителей;
- средней численности работающих по договорам гражданско - правового характера.
Попробуем рассчитать среднюю численность работников аптеки. Данные о численности работноков в аптеке N. за 9 месяцев представлена в таблице 2.
Таблица 2.
Численность работников в аптеке N.
| Месяц | Численность (человек) | |||
| штатных работников | внешних совместителей | работающих по договору гажданско-правового характера | ||
| январь | 50 | 13 | 3 | |
| февраль | 48 | 5 | 3 | |
| март | 48 | 7 | 2 | |
| апрель | 49 | 7 | 4 | |
| май | 49 | 19 | 3 | |
| июнь | 45 | 7 | 3 | |
| июль | 45 | 7 | 2 | |
| август | 44 | 7 | 4 | |
| сентябрь | 43 | 8 | 3 | |
| итого | 421 | 80 | 27 | |
Проверка соблюдения ограничения по средней численности работников: