4. Облік доходів від реалізації продукції
4.1 Первинна документація з обліку реалізації продукції, робіт і послуг
Облік і визнання доходу при обміні продукцією (товарами, роботами, послугами). Для операцій з обміну П(С)БО 15 установлює особливий порядок визнання доходу та відображення його в бухгалтерському обліку.
При здійсненні обміну продукцією (товарами, роботами, послугами чи Іншими активами) насамперед визначають, є такі активи подібними чи ні.
Згідно з пунктом 9 П(С) БО 15 обмін активами, які є подібними за призначенням і мають однакову справедливу вартість, не розглядається як операція, що приносить дохід. Дохід при цьому не визнається, отже, виручка від реалізації таких активів у бухгалтерському обліку не відображається. Однак факт обміну має бути зафіксований у реєстрах бухгалтерського обліку, що відповідає одному з основних принципів бухгалтерського обліку – принципу повного висвітлення, згідно з яким фінансова звітність має містити всю інформацію про фактичні й потенційні наслідки господарських операцій І подій, що здатна вплинути на рішення, які приймаються на її основі.
Порядок відображення таких операцій у бухгалтерському обліку демонструє приклад обміну подібними активами.
Як уже зазначалося, активи визнаються подібними лише в тому випадку, коли одержані й передані активи мають однакову справедливу вартість і однакове функціональне призначення.
Під час зарахування на баланс підприємства активів керуються пунктом 13 П(С) БО 9 «запаси», згідно з яким первісна вартість придбаних у процесі обміну запасів дорівнює:
– балансовій вартості переданих запасів, якщо ця вартість менша від справедливої вартості одержаних запасів;
– справедливій вартості переданих активів, якщо їхня балансова вартість перевищує справедливу вартість, а різниця, що виникає від цього в бухгалтерському обліку, включається до витрат звітного періоду.
Таким чином, при обміні подібними активами не одержують доходів, можуть бути лише витрати.
Оскільки дані, наведені в супровідних документах постачальника про вартість поставлених запасів, не відповідатимуть первісній вартості цих запасів згідно з вимогами П(С) БО, необхідно скласти документ-підтвердження, наприклад, оціночний акт.
Щодо податкового обліку, то при здійсненні бартерних операцій валові доходи і валові витрати визначають, виходячи з договірної ціни, але не нижчої за звичайну. Базою для оподаткування ПДВ у такому випадку е фактична ціна операції, що також не повинна бути нижчою за звичайну.
При обміні активами договірна вартість має збігатися зі справедливою вартістю.
Приклад
Підприємство здійснило обмін 5 тонн кутової сталі («кутика») балансовою вартістю 600 грн. за тонну на таку ж кількість «кутикас‑50. Балансові вартості переданого й одержаного «кутиків» рівні й становлять 700 грн. за тонну. Договірна вартість збігається зі справедливою і становить 3 500 гри., ПДВ – 700 грн., загальна вартість контракту – 4 200 грн.
Визначення первісної вартості придбаного «кутика» і відображення цієї операції в реєстрах бухгалтерського обліку здійснюють таким чином (табл. 4.1).
Таблиця 4.1
| № п/п | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дебет | Кредит | |||
| 1. | Списано балансову вартість переданого» кутика» в момент відвантаження | 361 | 201 | 3000 |
| 2. | Відображено виникнення податкових зобов'язань з ПДВ | 361 | 641 | 700 |
| 3. | Відображено первісну вартість одержаного «кутика» | 201 | 631 | 3000 |
| 4. | Відображено виникнення податкового кредиту з ПДВ | 641 | 631 | 700 |
| 5. | Проведено залік заборгованостей | 631 | 361 | 3 700 |
Справедливі вартості та функціональне призначення обмінюваних активів однакові, отже, ці активи є подібними. Справедлива вартість переданих запасів (3 500 грн.) перевищує їхню балансову вартість (3 000 грн.), тому первісна вартість придбаного «кутика» дорівнює балансовій вартості переданого і становить 3 000 грн.
Щодо податкового обліку, то базою для обчислення податкових зобов'язань з ПДВ є договірна (справедлива) вартість.
Отже, валові доходи і валові витрати підприємства становитимуть 3 500 грн., а податкові зобов'язання і податковий кредит – 700 грн.
4.2 Облік собівартості продукції
Виробництво продукції пов'язане з певними витратами, які мають назву «виробничі». Виробничі витрати – виграти на виготовлення продукції та загально виробничі (накладні) витрати.
Виробничі витрати поділяють на прямі та загально виробничі (накладні) витрати.
До прямих витрат належать:
– прямі матеріальні витрати (вартість сировини та матеріалів, які є основою продукції, що виготовляється;
куплених напівфабрикатів і комплектуючих виробів; допоміжних та інших матеріалів, які можна безпосередньо віднести до конкретного об'єкта витрат);
– прямі витрати на оплату праці (заробітна плата та інші. виплати працівникам, зайнятим у виробництві продукції. виконанні робіт чи наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат);
– інші прямі витрати (усі інші виробничі витрати, що можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні цілі, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, витрати від браку).
До загально виробничих (накладних) витрат належать:
– витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями тощо; відрахування на соціальні заходи та медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць та ін.);
– амортизація основних засобів загально виробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;
– амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;
– витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення;
– витрати на вдосконалення технології та організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи для працівників, що зайняті вдосконаленням технології та організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищення її надійності та ін.);
– витрати на опалення, освітлення, водопостачання та інше утримання виробничих приміщень;
– витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників і апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг);
– витрати на охорону праці, техніку безпеки та охорону навколишнього середовища;
– інші витрати (втрати від браку, оплата простоїв та ін.).
Загальновиробничі витрати поділяють на постійні та змінні.
До постійних загально виробничих витрат належать витрати на обслуговування та управління виробництвом. які залишаються незмінними (чи майже незмінними) із зміною обсягу діяльності. Постійні виробничі накладні витрати розподіляються на кожний об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат та ін.) за нормальної потужності. Якщо випуск продукції у звітному періоді нижчий за нормальну потужність підприємства, то загальновиробничі витрати розподіляються згідно з нормальною потужністю підприємства (витрати в межах нормальної потужності списуються на виробничу собівартість, а витрати понаднормові – на фінансові результати). Якщо випуск продукції у звітному періоді вищий за нормальну потужність підприємства, всі загально виробничі витрати списуються на виробничу собівартість. Нерозподілені постійні загально виробничі витрати включають до собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у період їхнього виникнення разом з виробничими витратами нормативними та понаднормативними. Загальна сума розподілених і нерозподілених постійних загально виробничих витрат не може перевищувати їхньої фактичної величини.
До змінних загально виробничих витрат належать витрати на обслуговування та управління виробництвом (цехів, дільниць), які змінюються прямо пропорційно (чи майже так) змінам обсягу діяльності. Змінні загально виробничі витрати розподіляються на кожний об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат та Ін.), виходячи з фактичної потужності звітного періоду.
Таким чином, собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загально виробничих витрат і понаднормативних виробничих витрат.
До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включають:
– прямі виробничі витрати;
– прямі витрати на оплату праці;
– інші прямі витрати;
– загально виробничі витрати.
Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлює підприємство.
Синтетичний облік виробничих витрат. Виробничі витрати, згідно з Інструкцією із застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30. 11. 1999 р. №291, відображають на таких рахунках: