При этом денежные средства, полученные заказчиком, согласно договорам от организаций, в порядке долевого участия в строительстве объектов, в том числе жилья, являются источником целевого финансирования и не облагаются налогом на прибыль при условии, что в момент подписания акта выполнения этапов работ или сдачи объекта "под ключ" полученные средства не превышают фактических затрат на строительство переданной части объекта этим организациям.
Вложения во внеоборотные активы организаций любой формы собственности, связанные с многолетними насаждениями, вложениями в коренное улучшение земель (осушение, орошение, мелиорация), за исключением горно-капитальных работ, ежегодно отражаются по дебету счета основных средств с кредита счета вложений во внеоборотные активы в сумме затрат по принятым в эксплуатацию площадям независимо от окончания всего комплекса работ.
При продаже, безвозмездной передаче другим организациям вложений, учитываемых на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", их стоимость списывается с кредита этого счета в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". При этом аналитический учет по счету 91 должен обеспечить определение финансового результата в системном порядке по каждой операции выбытия активов.
Особенность функционирования основных средств, связанная с сохранением длительное времея их натуральной формы с одновременным изменением стоимости, вызывает необходимость определения величины амортизации, показывает размер износа и уменьшения стоимости основных средств при эксплуатации.
В Международных стандартах учета (МСФО 4 "Учет амортизации", МСФО 36 "Обесценение активов" и др.) амортизация определяется как "отнесение утрачивающей ценность стоимости актива в течение оцениваемого срока его службы". Амортизационные отчисления признаются в качестве расхода и прямо или косвенно вычитаются из дохода.
Положения Международных стандартов взаимосвязаны с действующим национальным стандартом - "Расходы организации" (ПБУ 10/99), в котором "расходами по обычным видам деятельности считается также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений".
Стоимость объектов основных средств используемая при производстве в течение периода, превышающего 12 месяцев погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей (НК РФ).
Объектами начисления амортизации служат основные средства, учитываемые на счетах 01 "Основные средства", 03 "Доходные вложения в материальные ценности", 08 "Вложения по внеоборотные активы" по эксплуатируемым объектам капитального строительства, не оформленным актами приемки.
Амортизация не начисляется по основным средствам, переведенным по решению руководителя организации на консервацию, продолжительность не менее з месяцев.
При формировании амортизационной политики организации важным моментом является установление сроков полезного использования объектов основных средств. Срок полезного использования - период, в течение которого объекты основных средств призваны приносить доход организации или служить для достижения целей организации, определяемый для учета основных средств в соответственном порядке.
Расчет срока полезного использования осуществляется на основе:
· ожидаемого срока использования объекта в соответствии с его предполагаемой производительностью или мощностью;
· ожидаемого физического износа в соответствии с режимом эксплуатации, влиянием агрессивной среды, системой планово-предупредительного ремонта;
· нормативно-правовых ограничений использования объекта (например, срока аренды). В случае улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объектов в результате его реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования.
Амортизация начисляется до полного погашения стоимости объекта основных средств или его списания в установленном порядке со счетов бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права. Начисление амортизации прекращается в следующих случаях:
1) проведения работ по восстановлению объекта основных средств, продолжительность которых превышает 12 месяцев;
2) нахождения объектов на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации;
3) перевода объекта на консервацию по решению руководителя организации на срок более трех месяцев.
Начисление амортизации по объектам основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объектов к бухгалтерскому учету, а прекращение - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объектов или их списания со счетов бухгалтерского учета.
Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:
· при линейном способе - на основе первоначальной стоимости или восстановительной (текущей) стоимости при переоценке объекта и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования;
· при способе уменьшаемого остатка - на основе остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством РФ;
· при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - на основе первоначальной или восстановительной стоимости, умноженной на коэффициент годового соотношения, где в числителе - число лет, оставшихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока службы объекта;
· при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) - исходя из натурального показателя объема продукции в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта.
Ежемесячная сумма амортизации независимо от применяемого способа начисления составляет 1/12 годовой нормы. В сезонных отраслях годовая сумма амортизации начисляется равномерно в течение периода деятельности организации в отчетном году.
Порядок расчета сумм амортизационных отчислений при разных способах начисления рассмотрим на примерах.
Пример. Порядок расчета амортизационных отчислений (Линейный способ):
· первоначальная стоимость объекта - 20 000 р.;
· срок полезного использования - 5 лет;
· годовая норма амортизации - 20%;
· годовая сумма амортизации - 4000 р.
Расчет амортизации:
1 - й год - 20000 р. х 20% = 4000 р. и т.д. равномерно.
Способ уменьшаемого остатка:
· первоначальная стоимость - 20000 р.;
· срок полезного использования - 5 лет;
· годовая норма амортизации - 20%;
· коэффициент ускорения - 2.
Расчет амортизации:
1-й год - 20 000 руб. х 20% х 2 = 8000 р. (остаточная стоимость - 12 000 руб.);
2-й год - (12000 р. х 20% х 2 = 4800 р. (остат. ст-сть - 12000 р. -4800 р. = 7200 р.);
3-й год - 7200 р. х 20% х 2 = 2880 р. (остат. сто-сть-7200 р. - 2880 р. = 4320 р.) и т.д.
Способ начисления по сумме чисел лет срока полезного использования:
· первоначальная стоимость - 20 000 руб.;
· срок полезного использования - 5 лет;
· сумма чисел лет эксплуатации объекта - 15 лет (1 + 2+3 + 4 + 5).
Расчет амортизации:
1-й год-5/15 х 20000 р. = 6667 р. (ежемесячная сумма амортизации - 556 р);
2-й год-4/15 х 20 000 руб. = 5334 р. (ежемесячная сумма амортизации-445 р) и т.д.
Способ списания стоимости объекта пропорционально объему продукции (работ):
· первоначальная стоимость объекта - 200 000 р.;
· срок полезного использования объекта - 5 лет;
· предполагаемый объем выпуска продукции в течение срока полезного использования - 100000 ед.
Соотношение первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции за весь срок полезного использования объекта равен 2 (200000: 100000).
Выпуск продукции в отчетном году - 20 000 ед.
Сумма амортизационных отчислений в отчетном периоде -
40 000 р. (20 000 х 200 000: 100 000).
В соответствии с федеральным законом "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" субъекты малого предпринимательства могут начислять амортизацию по нормам, превышающим в два раза установленные для соответствующих групп основных средств, а так же списывать дополнительно как амортизацию до 50% первоначальной стоимости основных средств со сроком полезного использования более 3 лет.
В бухгалтерском учете для отражения сумм амортизационных отчислений по объектам основных средств путем их накопления за весь срок полезного использования применяется отдельный счет 02 "Амортизация основных средств".
В бухгалтерском учете начисление амортизации отражается на счетах: .
♦ на сумму амортизации по объектам основных средств, используемых в капитальном строительстве (кроме строительных организаций) -
Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы"
К-т сч.02 "Амортизация основных средств";
♦ на сумму амортизации по объектам производственного и непроизводственного назначения -
Д-т счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу"
К-т сч.02 "Амортизация основных средств";
♦ на сумму амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду -
Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы"
К-т сч.02 "Амортизация основных средств".
В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности в разрезе наиболее важных групп основных средств должна содержаться информация о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации на начало и конец отчетного года, а также стоимость прироста и выбытия объектов. При раскрытии учетной политики в пояснительной записке к годовому отчету обязательно включить информацию об: