Особенности построения отчёта о прибылях и убытках в международной практике изложены в МСФО 1 "Представление финансовой отчётности". Согласно данному стандарту непосредственно в отчёте о прибылях и убытках в обязательном порядке должны содержаться как минимум такие линейные статьи, которые представляют следующие суммы за период:
1) выручка;
2) затраты по финансированию;
3) доля организации в прибыли или убытках ассоциированных компаний и совместных предприятий, учтённая согласно методу учёта по долевому участию;
4) прибыль или убыток до налогообложения, признанные в связи с выбытием активов или погашением обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности;
5) расходы по уплате налога;
6) прибыль или убыток.
Непосредственно в отчёте о прибылях и убытках в обязательном порядке должны раскрываться как распределения прибыли или убытка за период следующие статьи:
1) прибыль или убыток, относящиеся к доли меньшинства;
2) прибыль или убыток, относящиеся к владельцам собственного капитала материнской компании.
Когда такое представление имеет отношение к пониманию финансовых результатов деятельности организации, непосредственно в отчёте о прибылях и убытках в обязательном порядке должны представляться дополнительные линейные статьи, заголовки разделов и промежуточные суммы
В международной практике существует 2 формата представления отчёта о прибылях и убытках:
1) по характеру затрат;
2) по назначению затрат.
При использовании метода "по характеру затрат" предприятие объединяет расходы в составе прибыли или убытка в соответствии с их характером (например, амортизация основных средств, закупки материалов, транспортные расходы, вознаграждения работникам и затраты на рекламу) без распределения в соответствии с их различным назначением внутри организации. Этот метод может быть легко применим, потому что не требуется распределения расходов в соответствии с их функциональной классификацией [3, с. 12]. Пример отчёта о прибылях и убытках при использовании классификации на основе метода "по характеру затрат" представлен в таблице 1.
Таблица 1 Пример отчёта о прибылях и убытках при использовании классификации на основе метода "по характеру затрат"
| Выручка | X |
| Прочий доход | X |
| Изменения в запасах готовой продукции и незавершённого производства | X |
| Использованное сырьё и расходные материалы | X |
| Расходы на вознаграждение работникам | X |
| Амортизационные расходы | X |
| Прочие расходы | X |
| Итого расходов | (X) |
| Прибыль | X |
Вторая форма анализа называется методом "по назначению затрат" или по "себестоимости продаж" и даёт разбивку расходов в соответствии с их назначением как часть себестоимости продаж или, например, затрат на сбыт или на ведение административной деятельности. В обязательном порядке должна быть раскрыта себестоимость продаж [4, c. 18]. С помощью этого метода пользователи могут получить более относимую информацию по сравнению с классификацией расходов по их характеру, однако проведение распределения затрат по их назначению может необходимо повлечь за собой субъективность распределения и значительные усилия по выработке соответствующего суждения. Пример отчёта о прибылях и убытках при использовании классификации на основе метода "по функции затрат" представлен в таблице 2.
Таблица 2 Пример отчёта о прибылях и убытках при использовании классификации на основе метода "по функции затрат"
| Выручка | X |
| Себестоимость продаж | (X) |
| Валовая прибыль | X |
| Прочий доход | X |
| Затраты на сбыт | (X) |
| Административные расходы | (X) |
| Прочие расходы | (X) |
| Прибыль до налогов | X |
Если предприятие классифицирует расходы по назначению, оно должно раскрывать дополнительную информацию о характере расходов, включая расходы на амортизацию и расходы на вознаграждения работникам.
Выбор между методом по назначению затрат и методом по характеру затрат зависит от исторических и отраслевых факторов и от характера предприятия. Оба метода указывают на те затраты, которые прямо или косвенно изменяться, с изменением объёма продаж или производства предприятия. Поскольку каждый способ представления имеет свои преимущества для различных видов предприятий, МСФО 1 "Раскрытие информации в финансовой отчётности" требует, чтобы руководство выбрало наиболее уместный и надёжный способ представления. Тем не менее, поскольку информация о конкретном характере затрат является полезной при прогнозировании будущих потоков денежных средств, при использовании классификации, основанной на назначении затрат, требуется дополнительное раскрытие.
В основу российской модели построения отчёта о прибылях и убытках в соответствии с национальными стандартами положен метод "по функции затрат".
3. ЗАДАЧА
В 2009 г. компанией А реализована партия товара за 900000 у.е. (1 у.е. = 1 долл. США) с отсрочкой платежа два года. Ставка дисконтирования равна 10% годовых.
Какова величина выручки, отражённой в отчёте о прибылях и убытках компании А за 2009, 2010, 2011 гг.
Решение:
Согласно требованиям МСФО 18 "Выручка" оценка выручки с отсрочкой платежа производится по дисконтированной стоимости ожидаемых денежных поступлений с применением условной процентной ставки, т.е. той ставки, которая преобладает при обращении аналогичных финансовых инструментов.
Исходя из этого сумма ожидаемых платежей по договору поставки на конец 2009 года составит:
900 тыс.долл.∙1,1 – 600 тыс. долл. = 390 тыс. долл.
Для удовлетворения требованиям МСФО 18 необходимо уменьшить показатель выручки на величину разницы между суммой, причитающейся к получению, и её дисконтированной стоимостью. Эта разница составляет:
390 тыс. долл. – 300 тыс. долл. = 90 тыс. долл.
Согласно параграфу 11 МСФО 18 данная сумма 90 тыс. долл. признаётся в качестве процентного дохода. Соответственно величина выручки, отражённой в отчёте о прибылях и убытках компании А за 2009 г. составляет 300 тыс. долл. (т.е. 390 тыс. долл. – 90 тыс. долл. = 300 тыс. долл.).
Производим аналогичные расчёты за 2010 и 2011 годы.
Сумма ожидаемых платежей по договору поставки на конец 2010 года составит:
600 тыс. долл.∙1,21 – 300 тыс. долл. = 426 тыс. долл.
Процентный доход составляет:
426 тыс. долл. – 300 тыс. долл. = 126 тыс. долл.
Тогда величина выручки, отражённой в отчёте о прибылях и убытках компании А за 2010 г. составляет 300 тыс. долл. (т.е. 426 тыс. долл. – 126 тыс. долл. = 300 тыс. долл.)
Сумма ожидаемых платежей по договору поставку на конец 2011 года составит:
300 тыс.долл.∙1,331 = 399,3 тыс. долл.
Процентный доход равен:
399,3 тыс. долл. – 300 тыс. долл. = 99,3 тыс. долл.
Соответственно, величина выручки, отражённой в отчёте о прибылях и убытках компании А за 2011 г. составляет 300 тыс. долл. (т.е. 399,3 тыс. долл. – 99,3 тыс. долл. =300 тыс. долл.).
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
1. Бухгалтерская финансовая отчётность по российским и международным стандартам: учеб. пособие / С.В. Камысовская. – М.: КНОРУС, 2007.
2. Международные стандарты учёта и финансовой отчётности: Учеб. пособие / Под ред. М.А. Вахрушиной. – М.: Вузовский учебник, 2005.
3. МСФО - международные стандарты финансовой отчётности (IAS, SIC, IFRS). – М.: Аскери, 2004.
4. Отчётность по МСФО: формы и основы их формирования // Новая бухгалтерия. – 2007. - №3.