Так, наиболее распространенный и доступный способ изменения первоначальной стоимости основных средств - их переоценка. Согласно п.15 ПБУ 6/01 коммерческие организации могут переоценивать группы однородных объектов основных средств не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) по текущей (восстановительной) стоимости.
Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. При этом в бухгалтерском учете производится следующая запись:
Дебет счета 01 "Основные средства"
Кредит счета 83 "Добавочный капитал".
Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода. В этом случае сумму дооценки отражают записью:
Дебет счета 01 "Основные средства"
Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет прибылей и убытков в качестве расходов. При этом в бухгалтерском учете производят следующую запись:
Дебит счета 91 "Прочие доходы и расходы"
Кредит счета 01 "Основные средства".
Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. В этом случае сумму уценки отражают записью:
Дебет счета 83 "Добавочный капитал"
Кредит счета 01 "Основные средства".
Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет прибылей и убытков в качестве операционного расхода. При этом в бухгалтерии производственного предприятия производят следующую запись:
Дебит счета 91 "Прочие доходы и расходы"
Кредит счета 01 "Основные средства".
При выбытии основных средств, подвергшегося переоценке, сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации следующей записью:
Дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"
Кредит счета 83 "Добавочный капитал".
Необходимо иметь ввиду, что единожды произведенная переоценка становится обязательной, но не обязательно ежегодной. Во избежание недоразумений с пользователями бухгалтерской информации (в том числе с контролирующими органами) следует определить в учетной политике периодичность проведения переоценки.
Эти сроки могут варьироваться для разных групп однородных объектов основных средств. Определению периодичности переоценки должен предшествовать анализ динамики рыночных цен на данный вид активов и сложившихся в этой области тенденций. Следует предусмотреть возможное снижение рыночных цен, в связи с которым возникает необходимость уценки объектов.
Переоценка - дооценка или уценка - объекта влечет за собой пропорциональное увеличение (или уменьшение) суммы накопленных амортизационных отчислений. Кроме того, при дооценке текущие амортизационные отчисления, включаемые в себестоимость, также возрастут, это снизит прибыль от обычных видов деятельности. Прибыль от продажи объекта по рыночным ценам в этом случае также сократится. В то же время амортизационный фонд на полное восстановление объекта пополнится.
Порядок отражения результатов переоценки в учете определен п.48 Методических указаний и п.15 ПБУ 6/01.
Сумма дооценки объекта ОС в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта ОС, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
Сумма уценки объекта ОС в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Данная сумма относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Сумма, отнесенная на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации.
При выбытии объекта ОС сумма его дооценки переносится со счета учета добавочного капитала организации в счет учета нераспределенной прибыли.
Все возможные варианты учетных записей в зависимости от текущего результата оценки и результатов, полученных в предыдущие годы, сведены в таблице 1.
Таблица 1 - Варианты учетных записей
| Результаты прошлых переоценок | Текущий результат переоценки | |
| Дооценка | Уценка | |
| Нет (первичная переоценка) | Д 01 К 83 - в сумме дооценки основного средства Д 83 К 02 - в сумме дооценки амортизации | Д 84 К 01 - в сумме оценки основного средства Д 02 К 84 - в сумме уценки амортизации |
| Уценка | Д 01 К 84 - в части, равной прошлой уценке Д 84 К 02 - дооценка амортизации в пределах сумм прошлой уценки Д 01 К 83 - в части превышения дооценки над прошлой уценкой Д 83 К 02 - дооценка амортизации сверх сумм прошлой уценки | Как при первичной переоценке |
| Дооценка | Как при первичной переоценке | Д 83 К 01 - в части, равной прошлой дооценке Д 02 К 83 - уценка амортизации в пределах сумм прошлой дооценки Д 84 К 01 - в части превышения уценки над прошлой дооценкой Д 02 К 84 - уценка амортизации сверх сумм прошлой дооценки |
Пример 1. ООО "Продинвест" переоценивает здание, приобретенное в 2002 г. по цене 2 400 000 руб. (в том числе НДС - 400 000 руб), на 1 января 2009 г. Ранее переоценка не проводилась. Первоначальная стоимость здания составляет 2 000 000 руб. Текущая восстановительная стоимость - 3 000 000 руб. Начисленная амортизация на дату переоценки - 600 000 руб.
На 1 января 2009 г. то же здание было переоценено вторично. Текущая восстановительная стоимость составила 1 800 000 руб.
Срок полезного использования здания - 20 лет. Способ начисления амортизации - линейный.
В бухгалтерском учете ООО "Продинвест" результаты переоценки на 1 января 2009 г. будут отражены следующим образом в таблице 2.
Таблица 2 - результаты переоценки на 1 января 2009 г. ООО "Продинвест"
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| Отражена дооценка здания (3 000 000 - 2 000 000) руб. | 01 | 83 | 1 000 000 |
| Отражена дооценка амортизации здания (3 000 000/2 000 000 x 600 000 - 600 000) руб. | 83 | 02 | 300 000 |
В результате переоценки основных средств на 1 января 2008 г. восстановительная стоимость, отраженная в балансе, составила 3 000 000 руб., сумма амортизации - 900 000 руб. (600 000 + 300 000), остаточная стоимость - 2 100 000 руб. (3 000 000 - 900 000). Дооценка объекта составила 700 000 руб. (1 000 000 - 300 000). На эту сумму увеличился добавочный капитал организации, а также возросла остаточная стоимость основных средств (2 100 000 - 1 400 000).
Результаты уценки здания на 1 января 2009 г. будут отражены следующим образом в таблице 3.
Таблица 3 - Результаты уценки здания на 1 января 2009 г.
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| Отражена уценка здания в пределах прошлой дооценки | 83 | 01 | 1 000 000 |
| Отражена уценка амортизации здания в пределах прошлой дооценки | 02 | 83 | 300 000 |
| Отражена уценка здания в части превышения прошлой дооценки(1 200 000 - 1 000 000) руб. | 84 | 01 | 200 000 |
| Отражена уценка амортизации здания в части превышения прошлой дооценки (420 000 - 300 000) руб. | 02 | 84 | 120 000 |
Разница между текущей восстановительной стоимостью и стоимостью по данным учета составит - 1 200 000 руб. (1 800 000 - 3 000 000). Амортизация, начисленная за год, предшествующий второй переоценке, составит 150 000 руб. (3 000 000 руб. / 20 лет). Таким образом, накопленная на дату второй переоценки амортизация здания составит 1 050 000 руб. (900 000 + 150 000). Корректировка амортизации равна - 420 000 руб. (1 800 000/3 000 000 x 1 050 000 - 1 050 000). Уценка по зданию - 780 000 руб. (1 000 000 + 200 000 - 300 000 - 120 000).
Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете обособлено. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.
Метод прямой оценки считается наиболее точным, так как за основу переоценки берутся рыночные цены на аналогичные объекты. Рыночная цена может быть подтверждена справками предприятий-изготовителей, торгующих или снабженческо-сбытовых организаций, опубликованными в печати сведениями, экспертными заключениями специализированных организаций. В случае, если организация не может применить метод прямой оценки, то оно может пользоваться индексным методом с применением индексов изменения стоимости основных средств, рекомендуемых Госкомстатом РФ. При этом переоценка может осуществляться организацией самостоятельно или с привлечением экспертов.
При переоценке основных средств подлежат пересчету в восстановительную стоимость и суммы амортизации, начисленные по объектам основных средств.
Такая переоценка также проводится с помощью индексов изменения или путем прямого пересчета.
Пример 1: переоценка проводится индексным методом. Первоначальная стоимость объекта основных средств по состоянию на 1 января 2009 г. составляет 20000 руб., сумма амортизации - 5000 руб.