Это возможно только при применении стоимостного учета всех элементов затрат и получаемых результатов. Таким образом, ведение учета является непременным условием выживания и развития любой хозяйственной единицы, причем чем большее влияние испытывает предприятие со стороны внешней среды, тем большее значение приобретает измерение затрат и результатов (доходов). Качество учетных данных о затратах и доходах (для системы внутрифирменного управления) необходимо оценивать с точки зрения их пригодности для принятия управленческих решений, направленных на выявление рациональных способов хозяйствования, а также с точки зрения их способности обеспечивать объективное отражение работы отдельных подразделений.
Традиционно учет затрат и результатов представляется как процесс, характеризующийся следующими основными моментами:
- назначение учета состоит в количественном отражении хозяйственных процессов с целью управления ими и определения финансовых результатов;
- объектами учета являются хозяйственные процессы – связанные с ними затраты и результаты деятельности;
- субъектами учета выступают предприятия (администрация предприятий);
- в качестве методов исследования и количественного измерения (квантификации) фактов хозяйственных процессов (производственного процесса и процессов нарастания затрат и результатов) используют отражение (измерение, регистрация, оценка), группировку и интерпретацию;
- периодичность представления и интерпретации фактов хозяйственного процесса;
- использование стоимостных и натуральных единиц измерения.
При таком понимании учета затрат и результатов он рассматривается как составная часть (подсистема) общей системы бухгалтерского учета. Однако, в условиях рыночной трансформации экономики данный подход является слишком узким. В новых условиях (и в соответствии с мировым опытом) учет затрат и результатов должен рассматриваться, как исследование и трансформация, согласно принятой модели учетных данных о затратах и результатах прошлой, настоящей и будущей хозяйственной деятельности в целях эффективного управления. В данном определении центральным является понятие модели учета затрат и результатов. Задача модели – найти переменные (такие, например, как объем и структура (производства), влияющие на общую сумму затрат. Модель раскрывает соотношение между значениями этих переменных и величиной затрат. Учетные модели следует принимать не только по отношению к свершившимся фактам хозяйственной жизни, но и, что особенно важно, к фактам, которые только должны состояться. С помощью моделирования можно спрогнозировать, как будут изменяться за – траты в зависимости от выбора администрацией предприятия того или иного из возможных вариантов хозяйственной деятельности. Это гарантирует, что в конечном итоге для реализации будет выбрано самое эффективное управленческое решение. Суть предлагаемого подхода к учету затрат состоит в построении некоторой учетной модели, показывающей трансформацию затрат в конечные результаты. На выходе учетной недели может, например, фигурировать такая категория, как прибыль.
Наиболее общей моделью предприятия, в которой отражаются имущество предприятия, его обязательства и фонды на определенный момент времени, является бухгалтерский баланс. Наличие такой формы учета становится понятным, исходя из следующих соображений. Необходимость сопоставления результатов работы предприятий в целом по стране настоятельно требует соблюдения общих для всех предприятий правил учета затрат и результатов. Реализация этих требований приводит к нормативному регулированию бухгалтерского учета. Оно предполагает установление единых правил учета и калькуляции себестоимости готовой продукции, оценки материальных ценностей, выведения финансовых результатов, а также правил использования всеми предприятиями единообразной по составу и структуре отчетности и единого плана счетов.
Баланс, а также некоторые другие формы отчетности и исчисленные по их данным аналитические показатели составляют так называемый финансовый бухгалтерский учет. Он документально связывает предприятие с внешним миром, т.е. сторонними для него юридическими и физическими лицами (корреспондентами). Поэтому финансовый учет называют внешним учетом.
Однако в силу указанных причин, а именно: ориентации на внешних по отношению к предприятию пользователей, направленности на идентификацию, регистрацию, группировку и интерпретацию только апостериорных (имевших место) данных, а также в силу высокой степени агрегации показателей (не позволяющей оценить вклад отдельных структурных элементов) баланс не может быть использован в качестве основного инструмента оперативного внутрифирменного управления. Кроме того, бухгалтерский баланс не дает возможности соизмерения разновременных затрат и результатов.
Между тем, каков бы ни был характер производства на конкретном предприятии и каким бы ни был метод оценки эффективности этого производства (для целей внутрифирменного управления), в процессе учета и анализа результатов и затрат неизбежно возникает проблема соизмерения разновременных денежных характеристик и показателей, т.е. проблема их приведения к одному моменту времени.
Поскольку доходы получают в течение более или менее продолжительного периода, да и затраты осуществляются не мгновенно, то и те и другие можно представить в виде некоторой последовательности (ряда) платежей и поручений во времени, которая получила название денежного потока. Анализ дисконтированного денежного потока широко используется в западной практике для оценки эффективности хозяйственной деятельности, определения стоимости бизнеса и других целей внутрифирменного управления.
Этот метод состоит в прогнозировании будущих результатов функционирования предприятия и всех расходов, связанных с их получением, и приведении этих величин к определенному моменту времени с помощью специального механизма (дисконтирования).
При расчете годового денежного потока результаты функционирования предприятия (т.е. выходящие из него ресурсы) получают положительный знак, а входящие в него (т.е. расходы предприятия по оплате труда и материалов, налоги и т.п.) – отрицательный знак. Алгебраическая сумма всех входящих и выходящих ресурсов представляет финансовый итог (результат) данного года.
Основой данного метода является, таким образом, составление прогноза динамики элементов денежного потока, то есть, будущих результатов (доходов) и затрат на их достижение. Этот процесс требует знания (оценки) как внутренних, так и внешних условий функционирования данного предприятия. Анализ зарубежной практики в области оценки эффективности показывает, что специфические (детальные) прогнозы (уровня оптовых цен, материальных издержек, управленческих издержек, степени конкурентности и др.) разрабатываются обычно на пять лет, затем на следующие пять лет делается предположение о темпе роста основных показателей, а после десяти лет предполагается, что результаты функционирования (поток доходов) постоянны. Все эти прогнозы должны разрабатываться специалистами в соответствующих отраслях, даже если для этого нужно приглашать специалистов со стороны (более того – приглашение независимых экспертов является более предпочтительным).
Подобная модель оперирует априорными фактами хозяйственной деятельности и поэтому относится к так называемому проблемному учету.
Проблемный учет связан с экономической подготовкой производства, реализацией продукции, распределением ресурсов, установлением цен, рационализацией хозяйственно-финансовой и производственной деятельности, а также ее программированием, планированием, контролем и анализом. Здесь используются имитационное моделирование, программирование и т.п.
Термин «проблемный учет» подчеркивает, что данные учета и его методы предназначены для решения комплексных экономических и производственных проблем предприятия.
Представленная выше модель обеспечивает информацией процесс принятия управленческих решений, что позволяет администрации предприятия выбрать лучшее из возможных альтернативных решений. Однако в ней не используются данные о механизме формирования стоимостных параметров, т.е. не использует управленческий бухгалтерский учет (в отличие от финансового, внешнего учета, его называют внутренним учетом, поскольку он организуется исходя прежде всего из внутренних потребностей предприятия и его администрации). В силу этого, данная модель не позволяет производить анализ внутрихозяйственных связей и оценку вклада в конечные результаты каждого хозяйственного элемента и, следовательно, в представленном виде не может использоваться в качестве инструмента адекватного оперативного внутрифирменного управления.
Для использования в том числе в указанных целях модель должна быть соответствующим образом изменена (дополнена), а именно, она должна отражать процесс трансформации затрат в конечные результаты в конкретных организационно-производственной системе и технико-экономических условиях предприятия.
Стоимостные параметры такой учетной модели должны задаваться не в агрегированном виде (по предприятию в целом), а формироваться в конкретных элементах организационно-производственной структуры предприятия, т.е. сами будут представлять результат моделирования.
Реализация такого подхода обеспечит возможность анализа и оценки функционирования как предприятия в целом, так и отдельных его структурных элементов (реально действующих и проектных). Тем самым, обеспечивается информационная основа как для стратегических, так и текущих (в целях оперативного воздействия на производство) управленческих решений.