4. Различие в принятых принципах отчетности.
Квартальные и годовые бухгалтерские отчеты включают общепринятые формы отчетности и составляются исходя из общепринятых норм учета. Для этого он организуется в соответствии с едиными требованиями ко всем предприятиям и установившейся практикой учета.
Управленческий учет организуется на предприятии в соответствии с представлениями его руководителей о полезности и достаточности информации для принятия хозяйственных решений. Общепринятых норм или юридических требований к отчетности у управленческого учета нет.
5. Различие во временной соотнесенности информации.
Бухгалтерская отчетность отражает информацию об уже свершившихся фактах и хозяйственных операциях и представляет ее в бухгалтерском отчете предприятия. Управленческий (производственный) учет, кроме информации фактической, отчетного характера, подготавливает информацию о предполагаемых затратах и доходах, носящую характер прогноза, поскольку принимаемые хозяйственные решения обращены к будущему в деятельности предприятия.
6. Различие в частоте подачи информации
Информация бухгалтерского учета отражается в бухгалтерских отчетах предприятия, которые составляются всеми предприятиями с утвержденной периодичностью: раз в квартал, в полгода, в год. Информация управленческого учета представляется руководству предприятия, когда в ней появляется необходимость для подготовки и принятия хозяйственных решений. Поэтому отчеты по данным управленческого учета могут составляться ежедневно, еженедельно или ежемесячно, а также быть и разовыми.
Таким образом, бухгалтерский учет, отражающий поступление и расход денежных средств и дающий возможность калькулировать показатели себестоимости, общих затрат, выручки и прибыли, не содержит в необходимом виде всей информации, позволяющей принимать оперативные управленческие решения. Это обстоятельство выявило необходимость дополнения бухгалтерского учета управленческим.
Проанализируем с точки зрения удобства для принятия эффективных решений возможности создания системы управленческого учета в России.
Западная система управленческого учета представляет собой намного более обширную систему, нежели только учет, а именно систему управления конечными показателями основной деятельности предприятия. Организацию и создание системы управленческого учета в России следует рассматривать через призму прежде всего бухгалтерской системы, так как именно здесь создается основная информация, используемая в управленческом учете (о затратах и прибыли).
Рассмотрим систему законодательного регулирования бухгалтерского учета в России с точки зрения тех ее положений и характеристик, которые влияют на возможность функционирования управленческого учета.
В настоящее время в России формируется четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета [8].
Первый уровень - Гражданский кодекс РФ. Части 1 и 2;
Второй уровень - система национальных бухгалтерских стандартов - положений по бухгалтерскому учету.
Третий уровень - различного рода методические указания, рекомендации, в основном Минфина РФ, в том числе учитывающие отраслевую специфику.
Четвертый уровень - внутренние рабочие документы предприятия.
Разработка нормативных актов четвертого уровня входит в компетенцию руководства организации. Таким образом, у российских предприятий есть возможность приблизиться к западной системе управленческого учета. Основным условием является то, что содержание рабочих документов предприятия не должно противоречить нормативным актам более высокого уровня.
Кроме того, в п.3 раздела 1 «Общие положения» Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ говорится: «Организация, осуществляющая постановку бухгалтерского учета, самостоятельно устанавливает организационную форму бухгалтерской работы исходя из вида организации и конкретных условий хозяйствования; определяет в установленном порядке формы и методы бухгалтерского учета, а также технологию обработки учетной информации; разрабатывает систему внутрипроизводственного учета, отчетности и контроля; формирует в установленном порядке свою учетную политику по другим вопросам».
Этот пункт Положения принципиально отличает его от предшествующих нормативных актов и фактически делает возможным самостоятельную организацию учета на предприятии.
При формировании учетной политики предполагается имущественная обособленность и непрерывность деятельности организации, последовательность применения учетной политики, а также временная определенность фактов хозяйственной деятельности.
Учетная политика предприятия должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.
Реализация этих требований и допущений (основных принципов учета) на Западе осуществляется в сфере финансового учета. Так как в России существует в настоящее время единая интегрированная система учета, то такое явление, как учетная политика, неизбежно затрагивает и те элементы современной системы учета, которые на Западе входят в систему внутреннего (управленческого) учета.
Под учетной политикой предприятия понимается выбранная им совокупность способов ведения бухгалтерского учета. К ним относятся методы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, приемы организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы учетных регистров, обработки информации и иные соответствующие способы, методы и приемы.
Методические аспекты учетной политики - это те способы бухгалтерского учета, порядок применения которых оказывает непосредственное влияние на формирование финансовых результатов предприятия, отражение его имущественно-финансового состояния.
Так как отечественный учет финансовых результатов неразрывно связан с системой учета затрат на производство и калькулированием себестоимости продукции (работ, услуг) (что на Западе является объектом управленческого учета), можно выделить те элементы методики учетной политики, которые оказывают непосредственное влияние на формирование себестоимости продукции (работ, услуг) и финансового результата от основной деятельности, выявляемого на счете 46 «Реализация продукции (работ, услуг)».
Например:
-установление стоимостной границы между основными средствами и средствами труда в обороте;
-вариант оценки запасов и расчета фактической себестоимости отпущенных в производство материальных ресурсов;
-вариант погашения стоимости МБП;
-порядок начисления износа (амортизации) по основным средствам;
-порядок начисления амортизации по нематериальным активам;
-перечень и порядок создания резервов предстоящих расходов и платежей;
-порядок учета и финансирования ремонта основных производственных фондов;
-оценка незавершенного производства на предприятиях массового и серийного производства;
-способ (база) распределения косвенных расходов между объектами калькулирования;
-вариант учета выпуска продукции;
-оценка готовой продукции.
Таким образом, можно сделать вывод о том, что через механизм учетной политики в силу единого характера отечественного бухгалтерского учета решается часть вопросов, которые на западных предприятиях входят в систему управленческого учета.
Рассмотрим существующие в России варианты учета затрат и формирования себестоимости с целью оценки возможности их применения для анализа взаимосвязи затрат и прибыли.
Традиционным для отечественного учета является калькуляционный вариант. При этом в течение отчетного периода по дебету счетов учета затрат на производство (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.) с кредита счетов учета ресурсов собираются затраты отчетного периода с подразделением на прямые, относимые в дебет счетов 20 и 23, и косвенные (накладные), относимые в дебет собирательно-распределительных счетов 25 и 26 .
Расходы, собранные на счетах 25 и 26, подлежат списанию в конце периода в дебет счетов 20 и 23 по принадлежности с одновременным их распределением между объектами калькулирования, в разрезе которых организуется аналитический учет пропорционально той или иной базе. Счета 25 и 26 закрываются, калькулируется полная фактическая себестоимость готовой продукции.
Другой, принципиально новый для отечественной теории и практики вариант предполагает разделение всех затрат за отчетный период на производственные, обусловленные протеканием производственного процесса, и периодические, связанные в большей степени с длительностью отчетного периода.
Прямые производственные затраты собираются по дебету счетов 20 и 23, косвенные производственные затраты - по дебету счета 25 с кредита счетов учета производственных и финансовых ресурсов. В конце отчетного периода в расчет себестоимости помимо прямых производственных затрат включают и косвенные, учтенные в течение отчетного периода на счете 25, что отражается записью по дебету счетов 20 или 23 и кредиту счета 25. Периодические затраты, собираемые на счете 26, при этом варианте не включаются в себестоимость объектов калькулирования, а списываются в конце отчетного периода непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции: дебет счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», кредит счета 26.
Второй вариант учета как раз и предполагает применение на практике разделения общих затрат производства и реализации продукции по признаку их взаимосвязи с производством на производственные и периодические и калькулирование на этой основе неполной ограниченной себестоимости по носителям затрат. Учет затрат по этому варианту позволяет выявить затраты, обусловленные тем или иным вариантом производства продукции и обосновать принятие управленческого решения.