Преобразование традиционной системы учета в управленческий учет (стр. 3 из 8)

В системе расчета плановых затрат прямые материальные затраты контролируются в отношении отклонений потребления на основе сравнения заданных и фактических затрат по возможности по каждому продукту.

Основные материалы физически входят в продукт, поэтому могут быть однозначно отнесены к соответствующему продукту. Исходным пунктом планирования являются плановые объемы основных материалов нетто. Под ними понимаются объемы, которые при плановом формировании продукта и плановых свойствах материала действительно должны содержаться в продукте (готовом изделии) после его изготовления. Это значение без труда рассчитывается на основе конструкторских чертежей, описаний образцов и т.д. Для определения планового значения необходимо учитывать, кроме того, количество отходов, возникающих по каждому продукту при планомерном ходе производства. Здесь также возможен точный анализ. Таким образом, прямые плановые материальные затраты брутто могут быть рассчитаны в качестве основы для плановой калькуляции и текущего контроля основных материалов следующим образом:

Контроль по продуктам может привести к значительным дополнительным затратам по учету фактических данных. В зависимости от ситуации может быть целесообразным контроль потребления основных материалов по центрам затрат.

Изменение объема потребления ресурсов может иметь следующие причины:

обусловленное заказом изменение объема потребления основных материалов, например, по причине непланового изготовления продукта (особые пожелания клиента);

изменение состава смесей (например, в стальной или резиновой промышленности);

несоответствие свойств материалов плановым;

колебания внутрифирменной эффективности.

За подобные отклонения в объеме потребления основных материалов должен нести ответственность руководитель центра затрат.

Прямые затраты на заработную плату - это затраты на выполнение работ, которые можно отнести напрямую к производственным процессам и тем самым к продуктам, изготавливаемым на предприятии. Планирование, распределение и контроль прямых затрат на заработную плату осуществляются дифференцированно по продуктам и производственным процессам, определяемым отделом подготовки производства.

Цель планирования прямой заработной платы состоит в определении заранее затрат на заработную плату, приходящихся на одну калькуляционную единицу по каждому производственному процессу, при планомерном ходе производства, при нормальной или запланированной производительности труда работников, при запланированных тарифах.

Если бы прямую заработную плату можно было распределить напрямую по продуктам в плановой калькуляции, то все равно, как правило, она рассчитывается через центр затрат производственной сферы и включается в его калькуляционные ставки. Причины в том, что, во-первых, такой расчет обеспечивает действенный контроль затрат на заработную плату, а во-вторых - пропорциональны плановому производственному времени (базам распределения) не только зарплаты производственного персонала, но и ряд других косвенных затрат. Поэтому целесообразно объединять все затраты, зависящие от производственного времени, в одной калькуляционной ставке.

Плановые прямые затраты на заработную плату определяются следующим соотношением:

Плановые прямые затраты на заработную плату = Плановое рабочее время х х Плановая ставка заработной платы

В целях контроля затрат заданные прямые затраты на заработную плату должны рассчитываться по каждому центру затрат.

Контроль прямых затрат на заработную плату заключается в основном в анализе производительности. При этом определяется средняя производительность одного центра затрат или рабочих.

Средняя производительность: Фактическое рабочее время х 100/Плановое рабочее время.

Если средняя производительность значительно отличается от 100, нужно пересмотреть плановое время. Разница между базирующимися на фактических объемах заданными и фактическими прямыми затратами на заработную плату объясняется, в частности, следующими причинами (причем последствия часто отражаются в расчете затрат как "дополнительные зарплаты"):

отклонение прямой заработной платы из-за несоответствия размеров серии производства плану;

производительность одного из работников ниже производительности, соответствующей гарантируемой минимальной зарплате;

конструкционные изменения обусловили иной вариант изготовления продукта, чем это было запланировано (обусловленные заказом дополнительные зарплаты);

изменение качества материала может привести к изменению времени обработки;

нарушения хода производства или поломки оборудования требуют дополнительных затрат;

дополнительные зарплаты из-за ошибочного сметного времени, если нет точных исследований времени работы.

Наряду с планированием прямых материальных затрат и прямых затрат на заработную плату отдельно осуществляется планирование прочих прямых затрат сферы производства и сферы сбыта и контроль их в конце расчетного периода.

Косвенные затраты должны быть разделены на виды таким образом, чтобы для каждого вида косвенных затрат было возможно планирование с помощью одной или нескольких приемлемых баз распределения. Размер некоторых видов косвенных затрат изменяется в зависимости от степени загрузки мощностей центра затрат, хотя их нельзя напрямую отнести к производимым единицам продукции. Объем потребления производственных ресурсов, например мазута или электрического тока, может зависеть от времени работы станка. Прямое отнесение к выпускаемым продуктам здесь невозможно. Следовательно, нужно исследовать, какие косвенные затраты постоянные, а какие переменные в отношении загрузки мощностей центра затрат.

Еще одним примером является планирование амортизационных отчислений. Размер планируемых амортизационных отчислений определяется причинами амортизации, а также влиянием содержания и ремонта оборудования. Если истек срок эксплуатации (износ, обусловленный временем), то амортизационные отчисления являются постоянными затратами. Если износ обусловлен эксплуатацией, то размер амортизационных отчислений определяется загрузкой станка. Если при планировании затрат неизвестно, какая из причин амортизации преобладает, можно разделить совокупную амортизацию на компоненты, зависящие или не зависящие от степени загрузки. Зачастую на практике невозможно разделение на временной износ и износ вследствие эксплуатации. В этом случае амортизационные отчисления рассматриваются как постоянные затраты.

Сферы косвенных затрат приобретают в последнее время все большее значение. Так, например, доля косвенных затрат в себестоимости продукции в машиностроении повысилась с 30% в 60-е годы до 60% в настоящее время. На основе преимущественно производственно-ориентированного расчета плановых затрат нельзя ни планировать косвенные затраты согласно принципу причинности, ни удовлетворительно управлять процессами, обусловливающими возникновение косвенных затрат. Фокусирования на прямых затратах и распределения косвенных затрат еще несколько десятилетий тому назад было достаточно для простых решений в области калькулирования и управления. Сегодня эти вопросы намного усложнились. На многие актуальные и важные вопросы уже невозможно дать ответ с помощью информации о плановых затратах:

Какими будут затраты и результат, если количество вариантов продукта увеличится или сократится?

Как можно на продолжительное время сократить постоянные косвенные затраты?

Какова стоимость процесса, например, выполнения заказа или обслуживания клиента?

Ответы на эти вопросы и новую основу для учета, планирования, управления и распределения косвенных затрат может дать только расчет затрат по процессам, который будет подробно представлен ниже.

Традиционные системы расчета частичных затрат. В отличие от систем расчета полных затрат в расчетах частичных затрат не все возникшие или запланированные затраты относятся на продукты. Это связано с тем, что обоснованно на продукт может быть отнесена лишь часть затрат, которые действительно связаны с производством продукта, а оставшиеся затраты обусловлены не конкретным продуктом, а связаны с обеспечением процесса производства в целом. Распределение этих постоянных затрат не производится, а весь блок рассматривается как затраты за период.

Поэтому расчет частичных затрат основан на разделении затрат на переменные и постоянные или на прямые и косвенные. Повторим: критерием различения постоянных и переменных затрат является изменение раз мера затрат при изменении фактора возникновения затрат. Часть затрат, остающаяся неизменной при изменении фактора возникновения затрат, - это постоянные затраты, остальное - переменные затраты. Хотя существует очень много факторов возникновения затрат, за основу берется, как правило, фактор загрузки мощностей. При различении прямых и косвенных затрат критерием служит возможность отнесения к какой-либо базе распределения.

В качестве важнейшей формы расчета частичных затрат на практике используется расчет предельных затрат. За счет включения объемов производства или выручки можно преобразовать расчет предельных затрат в расчет прибыли в краткосрочном периоде (одно - и многоступенчатый расчет). Менее распространен относительный расчет прямых затрат, разработанный Riebel, при котором все затраты предприятия рассматриваются как прямые затраты, но с различными базами распределения.

Разделение затрат производится в расчете затрат по видам, а иногда только в расчете затрат по центрам. В отличие от расчета полных затрат при внутрифирменном расчете стоимости продукции / услуг только переменные косвенные затраты распределяются по центрам прямых затрат, а далее - по продуктам.