На основании приведенного вопросника надлежит сделать выводы об уровне внутрихозяйственного контроля банковских операций, разработке характерной корреспонденции счетов бухгалтерского учета, соблюдению принятой учетной политики определения (отражения) выручки от реализации и др., вероятность пропуска существенных ошибок в бухгалтерском учете и их необнаружения системой внутреннего контроля [4 с. 56-63].
Если согласно выводам следует, что проверку банковских операций необходимо провести по каждому счету в отдельности, то особое внимание необходимо уделять прежде всего проверке операций по расчетному счету (сверить остатки на счетах денежных средств проверяемого периода в выписках банка, регистрах бухгалтерского учета (журналах-ордерах, ведомостях, Главной книге) и отчетности, при наличии расхождений необходимо выявить их причины).
После тестирования, используя прием чтения документов и их взаимной сверки, следует тщательно изучить выписки по расчетному и другим банковским счетам и приложенные к ним документы. Каждая операция, отраженная в выписке банка, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами.
Такая проверка позволяет выявить бездокументальное списание средств или списание средств на одни цели, а приложенные документы подтверждают другие цели.
2.2 Методика аудита банковских операций по расчетным и прочим счетам
Проверка банковских выписок должна сочетаться с изучением банковских документов по существу. При этом аудитор должен выяснить:
- допускаются ли незаконные банковские операции (без договоров) - например, погашение задолженности другой организации, не имеющей никаких договорных отношений с проверяемой организацией или оплата счетов других организаций по бестоварным счетам;
- полноту и своевременность оприходованных и оплаченных материальных ценностей;
- достоверны ли представленные документы на получение ссуд или займов, а также на предоставление займов другим организациям и лицам, целесообразность предоставленных займов с точки зрения финансового состояния и источников финансирования;
- верно ли отражены в учете и законно ли используются полученные из банка чековые книжки для безналичных расчетов (соблюдается ли порядок их учета как документов строгой отчетности), выдаются ли они подотчетным лицам под расписку; составляются ли подотчетными лицами отчеты об использовании чековых книжек;
- соответствуют ли обороты и сальдо по отчетам подотчетных лиц оборотам и сальдо по специальным счетам и т.д. [21 с. 145-160].
При проверке поступивших на расчетный счет денежных средств следует установить правильность их учета и полноту зачисления.
Так, перечисленную покупателями и заказчиками выручку необходимо сверить с записями по счетам 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», 45 «Товары отгруженные», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др.
Поступление денежных средств от прочих дебиторов, финансово-кредитных и других организаций следует проверить также путем встречной сверки выписок и приложенных к ним документов, а при необходимости и записей в бухгалтерском учете как проверяемой организации, так и соответствующей организации-корреспондента по указанным операциям.
При проверке банковских операций по расчетному и другим счетам необходимо обратить особое внимание на следующие вопросы:
- полностью ли представлены выписки банков к проверке;
- не допускалось ли умышленное отражение полученных наличных денег с расчетного счета на других счетах вместо отражения по счету 50 «Касса»;
- правильность и своевременность отражения авансов полученных и авансов выданных в корреспонденции с соответствующими счетами (64, 61).
При этом следует уточнить правильность и своевременность начисления НДС с авансов полученных проводкой: дебет счета 64 «Авансы полученные» и кредит счета 68 «Расчеты с бюджетом»; правильность и целенаправленность использования полученных кредитов банков и займов организаций; правильность и законность операций с аккредитивами и расчетов с чеками.
Необходимо выяснить причины таких расходов, проверить, не вызываются ли они неплатежеспособностью организации.
Особое внимание аудитора должно быть уделено проверке правильности учета и полноте зачисления денежных средств на расчетный и другие счета в банке.
Так, зачастую в организациях денежные средства, поступившие на расчетный и другие счета от совместной деятельности и в виде штрафов, пеней, неустоек, процентов (дивидендов) и т.п., отражают в учете в корреспонденции со счетами 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств», 48 «Реализация прочих активов», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и т.д., хотя известно, что указанные средства представляют собой внереализационные доходы организаций и должны быть отражены на кредите счета 80 «Прибыли и убытки» [15 с. 63].
Аналогично следует осуществлять аудит операций по списанию денежных средств с расчетного и других банковских счетов. Особое внимание необходимо обращать на своевременность и полноту оприходования в кассу и целевое использование наличных денег, полученных из банка.
Перечисление денежных средств в погашение задолженности поставщикам следует анализировать в разделе этих счетов, чтобы установить, насколько реально и обоснованно их использование.
Бывают случаи, когда организации перечисляют деньги, например, предприятиям торговли якобы за купленные продовольственные товары, которые на самом деле на склад не поступили или поступили, но не того ассортимента, который указан в документах.
Нередки случаи, когда организации перечисляют денежные средства за невыполненные строительно-монтажные и ремонтные работы, а также за непоставленную технику с целью «выручения» посредников.
Поэтому при ревизии операций по счетам денежных средств требуется проводить встречные проверки и особенно тщательно исследовать взаимосвязанные первичные документы по однородным операциям.
Аудитор также должен выяснить, нет ли нарушений при перечислении денежных средств акцептованными поручениями через почтовые отделения.
Проверяя переводы сумм текущей и депонированной оплаты труда, удержаний по исполнительным листам, обязательствам и т.д., необходимо установить обоснованность этих переводов и правильность переводимых сумм (сверить с первичными учетными документами), а также реальность указанных в перечне адресов получателей переводов.
Необходимо, далее, проверить правильность корреспонденции счетов по списанию денежных средств с расчетного и других банковских счетов.
Так, нередки случаи, когда в отдельных организациях умышленно с кредита счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет», 55 «Специальные счета в банках» списывают на производственные затраты или на издержки обращения суммы оплаченных расходов по проведению строительных, научно-исследовательских работ, оплату социально-бытовых, культурно-просветительских и других услуг, подлежащих отнесению, соответственно, на капитальные вложения и за счет фондов потребления и накопления.
Все эти и подобное необоснованно отнесенные на производственную деятельность организации суммы ведут к повышению себестоимости продукции (работ, услуг) и искажению финансовых результатов.
Все указанные нарушения действующих нормативных документов выявляются при сплошной проверке документов и взаимной сверке регистров учета по перечисленным выше счетам [8 с. 56-63].