Признание дохода.
Доход от обычной деятельности признается тогда, когда в результате хозяйственной операции:
— увеличиваются активы или
— уменьшаются обязательства и вследствие этого происходит рост собственного капитала (кроме увеличения капитала за счет взносов участников).
Таким образом, если активы увеличиваются (или обязательства уменьшаются), но это не приводит к росту собственного капитала, доход не признается.
Доход не признается, если осуществляется обмен продукцией (товарами, работами, услугами), которая является подобной по назначению и имеет одинаковую справедливую стоимость (т.е. сумма, по которой можно обменять актив или погасить задолженность в операции между компетентными, заинтересованными и независимыми сторонами).
Доход отражается в бухгалтерском учете в сумме справедливой стоимости активов. Сумма доходов определяется по справедливой стоимости активов, работ (бартерные контракты) полученных или подлежащих к получению предприятием, уменьшению или увеличению соответственно на сумму переданных или полученных денежных средств или их эквивалентов. Если справедливую стоимость активов, работ, услуг, которые получены по бартерному контракту, достоверно определить невозможно, то доход определяется по справедливой стоимости активов, работ, услуг, переданных по этому бартерному контракту.
П(С)БУ 15 не распространяется на доходы, связанные с:
— реализацией ценных бумаг;
— договорами аренды;
— контрактами по предоставлению услуг в сфере строительства;
— дивидендами, принадлежащими предприятию по результатам учета финансовых инвестиций и учитываются методом участия в капитале (т.е., если мы вложим средства в акции другого предприятия);
— страховой деятельностью;
— изменением в справедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств, а также с их ликвидацией (продажей, погашением);
— изменениями стоимости других текущих активов;
— природным приростом поголовья скота, продуктов сельского хозяйства и лесничества;
— добычей полезных ископаемых.
Доход включает только валовый прирост экономических выгод, полученных и подлежащих получению предприятием на его собственный счет.
Необходимо обратить внимание, что не признаются доходами предприятия суммы, получаемые от имени третьих сторон и не являющиеся экономическими выгодами, поступающими на предприятие, а также не ведущие к увеличению собственного капитала, сумма налога на добавленную стоимость, акциза, других налогов и обязательных платежей, подлежащих перечислению в бюджет и внебюджетные фонды.
Суммы, полученные от имени принципала (комитента) не являются доходом так как увеличивает его обязательства.
Доходом признается только сумма комиссионного вознаграждения.
Суммы предварительной оплаты (авансовых платежей) за продукцию (товары, работы, услуги) доходам не признаются так как нельзя достоверно определить доход. Но, в налоговом учете, который ведется согласно Закону Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 22.05.97 г. № 283/97-ВР с изменениями и дополнениями, и Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР, с изменениями и дополнениями, поэтому в налоговом учете в момент получения аванса возникают валовые доходы предприятия и налоговые обязательства по НДС.
Если не предусмотрено соответствующим договором сумма задатка под залог, погашение суммы также не относится к доходу; поступления, относящиеся к доходу; поступления, принадлежащие другим лицам.
Вышеперечисленные поступления приводят к увеличению активов, однако не приводят к росту собственного капитала и предусмотрено данным стандартом не признавать доходы предприятия. Такое «непризнание» вышеназванных поступлений отражается и на счетах бухгалтерского учета по-разному.
Если суммы НДС, акцизного сбора, поступлений на счет комиссионера а пользу комитента сначала отражаются по кредиту счета класса 7 «Доходы и результаты деятельности», а потом вычитаются из них отражением этих же сумм по дебету этих же счетов, то поступления в виде авансов и предоплат, сумм задатка под залог отражаются как обязательства, а это значит, что на счетах доходов эти суммы не отражаются.
Признание дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, других активов).
Признание дохода (выручки) от реализации продукции также связано с выполнением некоторых условий пункт 8 П(С)БУ 15:
1. Передача покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на продукцию.
Определение момента, в который происходит передача, связано с правом собственности на продукцию. В большинстве случаев передача рисков и выгод от владения совпадает с передачей юридического права собственности или с передачей в управление покупателю. Именно так происходит у торговцев.
В других случаях передача рисков и выгод происходит не всегда одновременно с передачей юридического права собственности.
Возможны ситуации, при которых предприятие-продавец сохраняет риски и выгоды за собой, например:
а) когда отгруженная продукция подлежит дальнейшему монтажу, и этот монтаж является существенной частью контракта, который еще не был завершен предприятием;
б) когда покупатель имеет право аннулировать приобретение по причинам, определенным в контракте на реализацию, и предприятие-продавец не уверено в возврате продукции.
2. Управление и контроль за реализованной продукцией — если предприятие оставляет за собой дальнейшее руководство или контроль за реализованной продукцией, то доход от такой реализации не признается.
3. Сумма дохода достоверно определена.
4. Уверенность а том, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод — если существует неуверенность в получении компенсации от реализации, то до устранения этой неуверенности доход не должен признаваться.
5. Расходы, связанные с операцией реализации продукции, достоверно определены.
В данном случае П(С)БУ 15 еще раз напоминает о принципе соответствия доходов и расходов. Поэтому-то и полученные авансы, и предоплаты невозможно признать доходом, так как расходы, связанные с операциями, в счет которых они поступали, достоверно определить еще невозможно. Если предприятие занимается предоплатой периодических изданий и реализацией подобной продукции, доход признается на прямолинейной основе в течение периода, когда эта продукция отправляется, если она имеет одинаковую стоимость в каждом интервале времени. Если стоимость товаров изменяется от периода к периоду, доход признается на основе стоимости реализации отправленной продукции относительно общей оценочной стоимости реализации всей продукции, охваченной предоплатой.
Доход от реализации при отсроченной продаже, когда товар поставляется только после того, как покупатель делает последний взнос серии платежей в рассрочку, признается после поставки товаров. Однако, доход может признаваться, когда получен значительный взнос, при условии наличия товаров, которые определены и готовы к отправке покупателю, что оговорено в комментариях к Положению (стандарту) бухгалтерского учета 15 «Доход» (журнал «Бизнес», № 4 (367) от 24.01.2000 г. с 106) и противоречит признакам определения дохода предприятия, отраженным П(С)БУ № 15 ч. III.
При продаже в рассрочку, когда компенсация получается частичными взносами на дату реализации, признается доход согласно цене реализации, за исключением процента. Цена реализации является настоящей стоимостью компенсации, которая определяется путем дисконтирования взносов, подлежащих получению при условной ставке процента. Элемент процента признается как доход на момент получения оплаты на пропорциональной основе, которая учитывает условную ставку процента.
Согласно П(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности» по принципу начисления доходы отражаются в учете и отчетности в момент их возникновения, независимо от времени поступления и уплаты денежных средств (т.е. исключен кассовый метод при определении объема реализованной продукции). Не нужно забывать, что обложение налогом на прибыль предприятий и НДС остается неизменным и осуществляется согласно действующим Законам Украины по первому событию (или по поступлению денежных средств или по структуре продукции).
Признание дохода от предоставления услуг.
Подход к определению дохода от предоставления услуг существенно отличается от привычного определения дохода в момент подписания акта выполненных работ (предоставленных услуг).
П(С)БУ 15 предусматривает определение дохода:
— исходя из степени завершенности операции по предоставлению услуг на дату баланса (такой метод называется методом поэтапного исполнения);
— методом равномерного начисления дохода за определенный период времени.
Согласно этим методам доход определяется в тех отчетных периодах, в которых предоставляются соответствующие услуги.
Определение дохода по методу оценки степени завершенности операции производится тремя способами:
1) изучением выполненных работ (когда стороны, изучив выполненные уже услуги, определили степень их готовности и оценили их конкретную сумму);
2) определением удельного веса объема услуг, предоставленных на определенную дату, в общем объеме услуг, которые должны быть предоставлены;
3) определением удельного веса расходов, понесенных предприятием в связи с предоставлением услуг, в общей ожидаемой сумме таких расходов. При этом сумма расходов, осуществленных на определенную дату, включает только те расходы, которые отражают объем предоставленных услуг именно на эту дату.
Определение дохода по методу равномерного начисления является как бы особым правилом и применяется тогда, когда предоставление услуг заключается в выполнении неограниченного количества действий (операций) за определенный период времени. Это самый легкий способ или метод определения дохода, при использовании которого необходимо только точно знать период, за который предприятие должно предоставить услуги, и общую сумму дохода, установленную договорам.