Следует отметить, что в МСФО отсутствует деление на внешних и внутренних пользователей, а в качестве основных групп названы инвесторы, работники, кредиторы, поставщики и иные торговые кредиторы, покупатели, государственные органы, общественность. Таким образом, если основываться на делении, приведенном в Концепции, можно сказать, что МСФО направлены на удовлетворение потребностей в финансовой информации только внешних пользователей финансовой отчетности.
Налоговые органы как наиболее активный пользовательбухгалтерской информации
Традиционно сложилось, что основным и наиболее активным пользователем бухгалтерской информации предприятий были органы государственной статистики и налоговые органы.
Естественно, что под влиянием налоговых органов и их фискальной политики в области получения реальной информации о финансовом положении предприятий российский бухгалтерский учет превратился в технический инструмент для определения налогооблагаемой базы.
Нельзя не отметить, что данная ситуация существенно изменилась за последние несколько лет. Минфином России была проведена большая работа по смягчению налоговой направленности бухгалтерской информации. Принятые в последние годы нормативные акты, регламентирующие порядок учета и отчетности, формально были направлены на достижение финансовых целей, т.е. на обеспечение интересов акционеров, кредиторов и иных пользователей бухгалтерской отчетности. В результате предприятиям для расчета налогооблагаемой базы приходится проводить пересчет данных бухгалтерской отчетности. По факту, однако, это привело к тому, что многие предприятия ведут учет не в соответствии с требованиями нормативных актов по бухгалтерскому учету, а в соответствии с требованиями налогового законодательства, поскольку, за исключением налоговой инспекции, какие-либо активные пользователи финансовой информации практически отсутствуют.
К сожалению, проблема противоречия финансовых и налоговых целей при подготовке и представлении бухгалтерской отчетности в Программе реформирования бухгалтерского учета должным образом не поставлена. Более того, на сегодняшний день практически отсутствует какая-либо связь между процессом реформирования бухгалтерского учета и налоговой реформой, в т.ч. разработкой налоговых законов и Налогового кодекса. В результате не исключены ситуации, когда изменения в правилах бухгалтерского учета оказывают непосредственное влияние на величину налогооблагаемой базы. Данные проблемы касаются, прежде всего, переоценок имеющихся у предприятия оборотных активов по рыночной стоимости, начисления амортизации, а также создания резервов.
Зависимость налогооблагаемой базы от правил учета неизбежно приводит к превалированию в учете налоговых норм и значительно снижает возможности (и заинтересованность) бухгалтеров в принятии ими объективных суждений в отношении классификации, оценки и признания фактов хозяйственной деятельности. Прямые отсылки в налоговых актах к статьям бухгалтерской отчетности, а также балансовой стоимости активов приводят к сознательному искажению предприятиями соответствующих статей в учете и отчетности в целях выгодной для них корректировки налогооблагаемой базы.
Таким образом, влияние результатов реформы на предприятия будет в значительной степени зависеть от того, насколько удастся поставить реформу налогообложения в зависимость от реформы бухгалтерского учета, то есть поставить достоверность налоговой базы в зависимость от достоверности финансовой информации (финансового положения и финансовых результатов).
Построение системы нормативного регулирования бухгалтерскогоучета
Для большинства интересующихся проблемами развития экономики России не требует доказательства то обстоятельство, что страна в настоящее время еще не достигла в своем развитии состояния цивилизованных рыночных отношений, а, значит, продолжает находиться в периоде перехода к рыночной экономике. Следовательно, и реформа системы бухгалтерского учета подвержена влиянию тех объективных факторов и обстоятельств, которые характерны для этого периода развития экономики страны.
Существенным объективным фактором, влияющим на процесс реформирования бухгалтерского учета, является его административный характер, что характеризуется высокой степенью государственной регламентации бухгалтерского учета, а также выполнением функции обеспечения постоянно меняющихся фискальных интересов государства. Кроме того, проблема реформирования обостряется еще и незрелостью экономических отношений в стране, отсутствием массового эффективного собственника, заинтересованного в сохранении и возрастании вложенного или полученного капитала, что выражается в том числе и в том, что не всегда объективные пользователи финансовой информации осознают себя таковыми и проявляют интерес к ее достоверности.
Одной из основных задач процесса реформирования является создание системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности, соответствующей требованиям пользователей финансовой информации в рыночной экономике и представляющей собой результат взаимодействия институтов рыночной экономики по разработке и установлению правил ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.
Исходя из перечня трудностей, с которыми объективно сталкивается процесс реформирования отечественного учета, напрашивается вывод о том, что многие недостатки и несовершенства и системы регулирования носят объективный характер, что идеал в принципе невозможен. Во многом так оно и есть. Международные стандарты финансовой отчетности, в соответствии с которыми происходит гармонизация отечественного учета, являются условным идеалом. Однако органы, стоящие во главе процесса реформирования, обязаны иметь в качестве условного идеала некую систему, которая удовлетворяла бы некоторым требованиям, например, простоты, логичности, целостности, непротиворечивости.
Формирование системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России становится актуальной задачей его реформирования. На мой взгляд, это особенно важно именно сейчас, когда опубликован и обсуждается текст проекта нового закона о бухгалтерском учете (см. Финансовая газета N 37 (405), сентябрь 1999 года), содержащий самостоятельную статью, посвященную нормативному регулированию бухгалтерского учета.
В настоящее время в России фактически сложилась четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета:
первый уровень - Федеральный закон "О бухгалтерском учете", другие федеральные законы, указы Президента РФ и постановления Правительства РФ по вопросам бухгалтерского учета;
второй уровень - положения по бухгалтерскому учету;
третий уровень - методические указания, инструкции, рекомендации и иные аналогичные им документы;
четвертый уровень - рабочие документы конкретной организации.
Вместе с тем, следует отметить следующее.
В статье 5 действующего закона "О бухгалтерском учете" говорится: "Органы, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством Российской Федерации, разрабатывают и утверждают в пределах своей компетенции обязательные для исполнения всеми организациями на территории Российской Федерации:
а) планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению;
б) положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности;
в) другие нормативные акты и методические указания по вопросам бухгалтерского учета
В планах счетов бухгалтерского учета, других нормативных актах и методических указаниях должна предусматриваться упрощенная система бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства.
Нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету, издаваемые органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, не должны противоречить нормативным актам и методическим указаниям Министерства финансов Российской Федерации".
На мой взгляд, предусмотренная ст.5 закона система нормативных актов по бухгалтерскому учету недостаточно совершенна.
Во-первых, все документы обязательны для применения организациями, о чем прямо сказано в тексте закона.
В этом случае возникает резонный вопрос: как пользоваться этими нормативными актами, если в их тексте возникают противоречия по одним и тем же вопросам.
Например, вопросы квалификации и оценки в бухгалтерском учете собственных акций, выкупленных (приобретенных) у акционеров, нормативными актами Российской Федерации по бухгалтерскому учету не регламентируются должным образом.
Следует отметить, что собственные акции приобретенные (выкупленные) у акционеров, не упомянуты в перечне финансовых вложений, приведенном в п.43 Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности.
Согласно указанному пункту "к финансовым вложениям относятся инвестиции организации в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций, в уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы".