особых обстоятельств, в том числе наличия связанных сторон (операции со связанными сторонами могут быть направлены на искажение действительного состояния дел).
При осуществлении профессиональной деятельности аудитор должен руководствоваться общими этическими принципами, изложенными в «Кодексе этики профессиональных бухгалтеров», принятыми МФБ вместе с МСА. Этих принципов семь (в скобках приводится их толкование согласно Кодексу этики профессиональных бухгалтеров МФБ).
1. Независимость. Аудитор должен быть свободен от какой-либо заинтересованности в делах клиента, которая может быть признана несовместимой с принципами честности, объективности, независимости. Обстоятельства, которые могут обусловить сомнения в независимости аудитора:
финансовая взаимосвязь с клиентами или с их делами;
работа аудитора на руководящей должности в организации клиента;
выполнение управленческих функций и принятие управленческих решений;
обусловленность выплаты гонорара требуемыми клиентом выводами (мнением) аудитора;
принятие аудитором товаров, услуг или знаков чрезмерного гостеприимства;
преобладающее участие в капитале аудиторской фирмы лиц, не имеющих отношения к аудиторской практике;
работа бывшего партнера аудиторской фирмы на руководящей должности в проверяемой организации;
действительное или возможное судебное разбирательство между аудитором и его клиентом;
длительное участие одних и тех же лиц в проверках финансовой отчетности одного и того же клиента.
2. Честность. В Кодексе профессиональной этики этот принцип упоминается вместе с порядочностью и подразумевает справедливое ведение дел, откровенность и правдивость.
3. Объективность (обязательство быть справедливым, интеллектуально честным, не иметь конфликтов интересов, избегать влияния других лиц, мешающих непредвзятости аудитора).
4. Профессиональная компетентность и надлежащая добросовестность (аудитор должен предоставлять услуги с должной тщательностью, компетентностью и старательностью, поддерживать профессиональные знания и навыки на требуемом уровне, не должен вводить в заблуждение клиента относительно опыта или экспертных знаний, которыми он в действительности не обладает).
5. Конфиденциальность (обязательство аудиторов обеспечивать конфиденциальность информации, полученной в ходе предоставления профессиональных услуг).
6. Профессиональное поведение (аудитор должен заботиться о поддержании хорошей репутации профессии).
7. Следование техническим стандартам (предоставление профессиональных услуг в соответствии с применимыми стандартами, например, МСА, внутренними стандартами профессиональных аудиторских объединений и другими нормативными документами).
Помимо соблюдения этих принципов, аудитор должен планировать и проводить аудит с определенной долей профессионального скептицизма, т.е. не рассматривать полученную от руководства информацию как обязательно достоверную.
Основные принципы аудита остаются в силе независимо от того, где проводится аудит, но аудит в государственном секторе может отличаться по:
целям (принимается во внимание соответствие отчетности требованиям положений, постановлений и предписаний министерств);
объему (проверяются дополнительные финансовые отчеты, которые составляют субъекты госсектора);
полномочиям аудитора (они могут носить более специфический характер, учитывать вопросы национальной безопасности, требования разных положений при установлении уровня существенности);
подходу и стилю аудита;
форме аудиторского заключения.
Регулированием аудиторской и бухгалтерской практики в госсекторе занимается Комитет государственного сектора. К государственному сектору относятся органы власти и учреждения:
национальные,
региональные (государственные, областные, территориальные),
местные (городские, районные),
иные правительственные учреждения (агентства, комитеты, управления, предприятия).
Пользователями отчетности субъектов госсектора являются:
законодательные органы,
правительственные учреждения,
внешние инвесторы,
работники,
заемщики,
население и пр.
МСА применимы к аудиту финансовой отчетности предприятий и учреждений госсектора. Случаи, требующие пояснений или дополнений, приводятся в разделе «Основы аудита государственного сектора», (ОАГС) в конце каждого МСА. Пояснения, приведенные в ОАГС, не применяются, если аудиторы должны предоставить отчеты, касающиеся:
отдельных коммерческих аспектов деятельности субъектов госсектора;
соблюдения требований законодательства;
адекватности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
результативности отдельных программ.
3. Связь международных стандартов аудиторской деятельности с МСФО и с российскими стандартами аудита
МФБ признает существование национальных стандартов аудита во многих странах мира, стремится учесть различия и разрабатывает стандарты аудита, которые могут быть приняты на международном уровне. Если местные положения соответствуют МСА, то услуги аудиторов, оказанные с соблюдением национальных стандартов, автоматически приравниваются к аудиту, проведенному в соответствии с МСА. Так, если в Российской Федерации будут утверждены федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, соответствующие международным стандартам, то повысится степень доверия иностранных пользователей финансовой информации к отчетности, проверенной согласно российским правилам (стандартам). Если местные положения противоречат МСА, то организации – члены МФБ должны прилагать усилия для включения в свои национальные стандарты аудита принципов, на которых базируются МСА.
Страны – члены МФБ, желающие принять МСА в качестве своих национальных стандартов, должны составить заявление, определяющее юридическую силу принимаемых стандартов и возможности их применения в конкретной стране. Если в МСА имеются рекомендации, отличающиеся от нормативных положений, принятых в данной стране, то в пояснения к стандарту включаются соответствующие ссылки, согласно которым спорное положение решается в пользу национального законодательства. Кроме того, разрешается разрабатывать дополнительные стандарты по аспектам, не освещенным в МСА.
Международные стандарты аудита используются по-разному:
в качестве национальных аудиторских стандартов (Кипр, Малайзия, Нигерия и другие страны);
как база для разработки собственных аудиторских стандартов (Россия, Австралия, Бразилия, Голландия и др.);
принимаются к сведению и руководству в странах, имеющих национальные стандарты, при отсутствии регулирования какого-либо аспекта собственными стандартами (Соединенные Штаты Америки и др.);
как основа регулирования профессиональной деятельности при проведении аудита транснациональных корпораций международными аудиторскими организациями.
Российские правила (стандарты) аудиторской деятельности создавались в основном как аналог МСА. На момент принятия Федерального закона «Об аудиторской деятельности» имелось 37 правил (стандартов) аудиторской деятельности и одна методика, одобренные Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ, из которых 31 документ был создан на основе аналогичных МСА, а остальные разработаны с учетом специфики аудиторской деятельности в России по вопросам, требующим дополнительной регламентации либо обособленного рассмотрения (см. таблицу 1.1):
Таблица 1.1
Российские стандарты аудиторской деятельности, не имеющие аналогов в МСА
| Наименование правила (стандарта) аудиторской деятельности | Основные причины, обуславливающие необходимость разработки правила (стандарта) |
| «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требований, предъявленных к ним» | Действующими документами разработан перечень требований, предъявляемых к аудитору |
| «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам международных организаций» | Наличие внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности согласно российскому законодательству является одним из факторов обеспечения качества аудиторских услуг |
| «Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов» | До принятия должного закона данные права и обязанности не были регламентированы |
| «Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг» | Данное правило вносит ясность в содержание договоров данного вида. |
| «Письменная информация аудитора руководства экономического субъекта по результатам проведения аудита» | В отличие от МСА российское законодательство требует представлять результаты проведения аудита в письменном виде. Это побуждает руководство более серьезно отнестись к аудиторскому заключению. |
| «Образование аудитора» | Необходимо для разъяснения вопросов организации обучения претендентов на должности аудитора и аттестованных аудиторов |
Основными причинами разработки правил (стандартов) аудиторской деятельности, не имеющих аналогов среди МСА, являются особенности национального законодательства об аудиторской деятельности в Российской Федерации.
Международные стандарты, согласно которым составляются финансовые отчеты, разработаны одним из комитетов МФБ – Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО). Взаимосвязи международных стандартов отчетности и аудита проявляются в следующих направлениях: