Как следует из вышеприведенного, состав финансовых вложений может быть довольно разнообразен.
Что же может считаться подобным активом?
К финансовым вложениям организации относятся [33, п.3]:
- государственные и муниципальные ценные бумаги;
- ценные бумаги других организаций [в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя)];
- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);
- предоставленные другим организациям займы;
- депозитные вклады в кредитных организациях;
- дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования (договор цессии);
- вклады организации - товарища по договору простого товарищества.
Перечень видов финансовых вложений не является закрытым. Если актив удовлетворяет вышеуказанным условиям [33, п. 2], он может считаться финансовым вложением.
Однако ПБУ 19/02 определен перечень активов, которые ни при каких условиях не могут относиться к финансовым вложениям, в частности [33, п.3,4]:
- собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;
- векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;
- вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;
- драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности;
- активы, имеющие материально-вещественную форму, такие как основные средства, материально-производственные запасы, а также нематериальные активы.
Единица бухгалтерского учета финансовых вложений выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих вложениях, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. В зависимости от характера финансовых вложений, порядка их приобретения и использования единицей финансовых вложений может быть серия, партия и тому подобная однородная совокупность финансовых вложений.
По принятым к бухгалтерскому учету государственным ценным бумагам и ценным бумагам других организаций в аналитическом учете должна быть сформирована следующая информация:
- наименование эмитента и название ценной бумаги, номер, серия и так далее;
- номинальная цена;
- цена покупки;
- расходы, связанные с приобретением ценных бумаг;
- общее количество ценных бумаг;
- дата покупки ценных бумаг;
- дата продажи или иного выбытия ценных бумаг;
- место хранения ценных бумаг.
Организация может формировать в аналитическом учете дополнительную информацию о финансовых вложениях организации, в том числе в разрезе их групп (видов). Таким образом, в данном разделе учетной политики организации необходимо отразить, какая информация будет отражаться в аналитическом учете организации по принятым к бухгалтерскому учету ценным бумагам.
В целях налогообложения прибыли термин "финансовые вложения" не применяется. В гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ используется определение ценных бумаг из гражданского законодательства [4, п.1 ст.280].
Таким образом, определение ценных бумаг и предоставляемые ими права, установленные ГК РФ, полностью применяются и в налоговом законодательстве.
Ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении [1, п.1 ст.142]. К ценным бумагам относятся: государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг [1, ст.143].
1.2. Нормативное регулирование учета финансовых вложений
Поскольку понятие "финансовые вложения" нигде, кроме бухгалтерского учета, больше не применяется, действующим законодательством регулируются не все финансовые вложения в целом, а только их отдельные виды.
Так, общие положения по ряду финансовых вложений отражены в гражданском законодательстве. Например, договоры займа регулируются главой 42 "Заем и кредит" ГК РФ, договоры цессии - параграфом 1 "Переход прав кредитора к другому лицу" главы 24 "Перемена лиц в обязательстве" ГК РФ, операции с ценными бумагами - главой 7 "Ценные бумаги" ГК РФ и т.д.
Однако помимо гражданского законодательства действует ряд законодательных и нормативных актов, более подробно определяющих порядок совершения операций с финансовыми вложениями.
Например, в части векселей в настоящее время действуют такие нормативные акты, как Федеральный закон от 11.03.1997 N 48-ФЗ "О переводном и простом векселе" и постановление ЦИК СССР И СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341 "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе".
Особенно много законодательных и нормативных актов принято в части регулирования ценных бумаг (к которым относятся также векселя).
Это связано с тем, что, во-первых, состав ценных бумаг весьма разнообразен. Это и долговые ценные бумаги (те же векселя, облигации), и акции. Причем последние имеют очень разветвленную структуру и подразделяются на государственные и негосударственные, обращающиеся на рынке ценных бумаг и не обращающиеся и т.д.
Во-вторых, помимо организаций, для которых финансовые вложения представляют собой побочный вид деятельности [прочие (внереализационные) доходы и расходы], имеются юридические лица, для которых операции, осуществляемые с финансовыми вложениями, относятся к основному виду деятельности. В частности, к ним относятся кредитные учреждения (банки), а также организации, работающие на рынке ценных бумаг (иными словами, зарабатывающие деньги на операциях с ценными бумагами и иными финансовыми вложениями). Поскольку учет в подобных организациях имеет довольно специфический характер (а в банках он вообще коренным образом отличается от общепринятого), в настоящем издании он рассматриваться не будет.
Помимо операций внутри страны, участниками сделок в части финансовых вложений могут быть нерезиденты (иностранные юридические и физические лица). В этом случае такие операции регулируются, кроме действующих законодательных и нормативных актов, также Федеральным законом от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" и другими нормативными актами, связанными с валютными расчетами и внешнеэкономической деятельностью.
2. ВКЛАДЫ В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ ДРУГИХ ОРГАНИЗАЦИЙ
2.1. Виды вкладов в уставный капитал
Вновь созданная организация может начать свою уставную деятельность при наличии первоначального капитала. Он образуется за счет взносов учредителей. В уставный капитал организации могут быть внесены денежные средства, основные средства, нематериальные активы, материалы, ценные бумаги, имущественные права. Действующим законодательством запрещено передавать в качестве взноса в уставный капитал неотчуждаемые нематериальные блага, в том числе деловую репутацию организации, числящуюся на балансе организации, деловые связи и т.п.
Согласно п. 2 ст. 34 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ) оплата акций может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку. Аналогичная норма содержится и в п. 1 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ).
Самый распространенный способ формирования уставного капитала - внесение денежных средств. Другим способом является формирование уставного капитала основными средствами, нематериальными активами, материалами, ценными бумагами и имущественными правами.
2.2. Размер вклада в уставный капитал
Действующим законодательством установлены минимальные величины уставного капитала. Согласно Закону N 208-ФЗ для открытых акционерных обществ размер уставного капитала должен быть не менее 1000 МРОТ, а для закрытых акционерных обществ - не менее 100-кратной суммы МРОТ. В соответствии с Законом N 14-ФЗ уставный капитал обществ с ограниченной ответственностью (ООО) должен быть не менее 100 МРОТ. В настоящее время для исчисления платежей по гражданско-правовым обязательствам МРОТ установлен исходя из базовой суммы, равной 100 руб. [6, ст.5].
Для организаций, осуществляющих банковскую, страховую или инвестиционную деятельность, законодательством предусмотрены более значительные размеры уставных капиталов.
Вышеуказанными законами определено, что уставный капитал должен быть полностью оплачен в течение одного года с момента государственной регистрации обществ. При этом для акционерных обществ 50% акций, распределенных при их создании, должны быть оплачены в течение трех месяцев с момента регистрации. Учредители ООО на момент государственной регистрации должны внести не менее 50% своего вклада.
2.3. Оценка и условия вкладов в уставный капитал
Вклады в уставные капиталы других организаций относятся к финансовым вложениям организации [33, п.3].
Оплата акций, распределяемых среди учредителей акционерного общества при его учреждении, может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку [12, п.2 ст.34].