Готовая продукция, переданная комитентом комиссионеру для реализации по договору комиссии, списывается со счета 43 «Готовая продукция в дебет счета 90 «Продажи». Моментом реализации продукции в бухгалтерском учете комитента является дата получения извещения комиссионера об отгрузке продукции покупателю (заказчику). При этом фактическая себестоимость отгруженной продукции и расходы по оплате услуг комиссионера, предварительно учтенные на счете 44 «Расходы на продажу», списываются в дебет счета 90 «Продажи».
Реализация продукции по договору мены.[6]
Договоры мены регулируются главой 31 ГК РФ. Согласно ст. 567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой товар. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
Статьей 568 ГК РФ предусмотрено, что если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности. В случае, когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанностей передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.
Следует отметить, что в Положении по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) отражен порядок определения выручки по договорам мены. В соответствии с п. 6.3 ПБУ 9/99 величина выручки определяется на основании стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. При невозможности установить стоимость товаров, полученных организацией, выручка определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции.
Моментом отражения выручки от реализации продукции является дата исполнения обязательств сторонами договора.
Среди документов, подлежащих проверке, выделяют первичные документы, регистры учета, отчетность.
Первичные документы включают:
Приказ об учетной политике организации;
Договоры на реализацию продукции;
Приказ-накладная (комбинированный документ, совмещающий распоряжение складу на отпуск готовой продукции и накладную, являющуюся сопроводительным документом, фиксирующим отпущенное количество продукции);
Счет-фактура; Товарно-транспортная накладная;
Счета-фактуры для целей налогообложения;
Карточки складского учета;
Приемо-сдаточная накладная по сдаче на склад готовой продукции;
Акт сдачи на склад готовой продукции; Инвентарные описи;
Накладные на реализацию готовой продукции, коносаменты.
Регистры синтетического и аналитического учета включают:
Главную книгу; Журнал-ордер №11;
Ведомость выпуска готовой продукции;
Ведомость отгрузки и реализации готовой продукции;
Количественно суммовые карточки, оборотные ведомости.
Отчетность включает:
Форму №1 (бухгалтерский баланс)
Бухгалтерская отчетность, в которой отражается раздел (Участок, бухгалтерский счет), должна включать в себя в частности, строки баланса:
Стр. 214 «Готовая продукция и товары для перепродажи»;
Стр. 215 «Товары отгруженные»;
Стр.217 «Прочие запасы и затраты», по которой показываются запасы и затраты, не нашедшие отражения в других строках подраздела «запасы» раздела II бухгалтерского баланса;
Стр. 230 «Дебиторская задолженность покупателей и заказчиков».
Форму №2 (Отчет о прибылях и убытках)
При проверке организации учета отгрузки и реализации продукции необходимо установить и проверить:
• наличие договоров на поставку готовой продукции и правильность их оформления;
• правильность оформления документов и применяемых цен;
• соблюдение способа определения выручки по счетам 46, 47, 48;
• ведение синтетического и аналитического учета по счетам 45, 46, 47, 48, 62, 64 и др.;
• ведение ведомостей № 16, 16/1 и журнала-ордера № 11 (при применении журнально-ордерной формы учета).
При аудите операций по отгрузке и реализации продукции необходимо обратить внимание на учет расходов, связанных со сбытом продукции. Такие расходы называются коммерческими (внепроизводственными) и учитываются на счете 43 "Коммерческие расходы".
Коммерческие расходы включают: затраты на тару и упаковку; транспортные расходы по сбыту продукции; комиссионные сборы и отчисления; затраты на рекламу, включающие расходы на объявления в печати и по телевидению, проспекты, каталоги, буклеты; стоимость образцов товаров; прочие расходы по сбыту.
При контроле ведения учета по счету 43 необходимо проверить:
• обоснованность включения затрат в состав коммерческих расходов;
• соблюдение нормативных расходов на рекламу;
• соблюдение основных положений по учету тары;
• правильность составления бухгалтерских проводок
Для проверки правильности и полноты отражения в учете и отчетности готовой, отгруженной и реализованной продукции применяются следующие аудиторские процедуры:
«Продукция 1.1.1» — проверка соответствия фактической оценки готовой продукции методу оценки, установленному учетной политикой организации;
«Продукция 1.1.2» — проверка соответствия оценки отгруженной продукции методу оценки, установленному учетной политикой организации;
«Продукция 1.1.3» — проверка правильности отражения в учете продукции, выработанной из давальческого сырья;
«Продукция 1.2.1» — проверка полноты отражения в учете выпущенной продукции;
«Продукция 1.2.2» — проверка полноты отражения в учете отгруженной и реализованной продукции;
«Продукция 1.3.1» — проверка правильности складского учета готовой продукции;
«Продукция 1.3.2» — проверка правильности отражения в учете результатов инвентаризаций готовой продукции.
Для оценки внутреннего контроля реализации продукции составляется вопросник (табл. 1). [7]
Таблица 1
Вопросник для оценки внутреннего контроля реализации продукции (работ, услуг) и прочей реализации.
| №п/п | Направления и вопросы тестирования | Ответы | Примечание | ||
| Нет ответа | Да | Нет | |||
| 1 | УсловияКонтролируется ли реализация продукции персоналу за наличный расчет и реализацию отходов? | ||||
| 2 3 | РеальностьОграничен ли доступ к бланкам счетов-фактур за реализацию?Заполняются ли пронумерованные транспортные накладные или другие документы на отгрузку? | ||||
| 4 5 6 | ПолнотаПронумерованы ли бланки счетов-фактур за реализацию?Контролируется ли последовательность нумерации для выявления неучтенных счетов-фактур?Контролируется ли последовательность нумерации для выявления неучтенных транспортных накладных? | ||||
| 7 8 9 | УтверждениеУтверждаются ли продажи в кредит до отгрузки?Обоснованы ли реализационные цены и сроки реализации по договорам?Устанавливаются ли реализационные цены ниже себестоимости? | ||||
| 1 1 1 | ТочностьСопоставляется ли количество отгруженной продукции с данными счетов-фактур?Проверяются ли товарно-транспортные документы на предмет ошибок при подсчете количества, общей суммы, применении цен, наценок?Проверяется ли соответствие данных первичного, аналитического и синтетического учета реализации продукции? | ||||
1 | КлассификацияИмеется ли классификатор по готовой продукции и ее реализации? | ||||
| 1 1 | УчетИмеется ли единая учетная политика по реализации продукции?Проверяются ли записи аналитического и синтетического учета реализации и утверждаются ли ответственным бухгалтером? |
1 | ПериодизацияДатируются ли счета-фактуры за реализацию продукции днем отгрузки? |
Примерные аудиторские тесты контроля реализации продукции, товаров, работ и услуг представлены в таблице 2.
Таблица 2
Процедура аудиторских тестов контроля реализации продукции
| № п/п | Вопросы, включенные в программу, и процедуры их проверки | Направления контроля |
| А 1 | РеализацияВыбрать для проверки документы на отгрузку:А) сканировать на предмет недостающих номеровБ) проследить по соответствующим операциям счета-фактурыВ) сканировать счета-фактуры на предмет пропущенных номеров | ПолнотаПолнотаПолнота |
| Б 2 | ВыборочноА) проверить точность подсчета стоимости отгруженной продукцииБ) проверить цены по утвержденному перечню ценВ) подтвердить отгрузку продукции приложенными документами к счетам-фактурамГ) проверить даты и соответствие количества товаров, работ, услуг в приложенных документах к счетам-фактурам Д) проследить точность и правильность отражения задолженности покупателей в регистрах бухгалтерского учета и Главной книги | ТочностьУтверждениеРеальностьПериодизация,РеальностьУчет |
| 3 | Проверить путем пересчета своевременность и полноту списания себестоимости реализованной продукции, торговой наценки и коммерческих расходов согласно нормативным требованиям | Точность,периодизация |
| 4 | Используя приемы прослеживания, сверки документов, выборочно проверить реальность формирования себестоимости реализованной продукции | Реальность |
| 5 | Проверить правильность составления бухгалтерских проводок на отгрузку продукции, поступление выручки от реализации, списание себестоимости, торговой наценки, распределение коммерческих расходов и отражения условно-постоянных расходов | Учет |
| 6 | Путем пересчета проверить правильность начисления НДС, определения финансовых результатов от реализации | Точность |
| 7 | Проанализировать результаты от реализации продукции, работ и услуг, сравнить эти результаты с данными бизнес-плана организации | Утверждение |
На заключительном этапе проверки аудитор должен установить соответствие данных аналитического учета по реализации продукции (работ, услуг) с данными синтетического учета (журнала-ордера, Главной книги). Взаимной сверкой записей операций по реализации в разных регистрах можно установить точность отражения сумм и правильность корреспонденции счетов по этим операциям.