Бухгалтерский учет у заказчиков-застройщиков состоит из учета источников финансирования, получаемых от инвесторов при исполнении договоров на реализацию инвестиционных проектов, и учета капитальных затрат при исполнении договоров подряда па проектно-изыскатель-скис и строительно-монтажные работы, поставки оборудования, купли-продажи материалов,
Денежные средства, поступающие от инвестора на расчетный счет заказчика-застройщика в соответствии с договором на реализацию инвестиционного проекта, учитываются на счете 86 "Целевое финансирование" до окончания строительства:
Дт 51 "Расчетные счета"
Кт 86 "Целевое финансирование".
Инвестиционные взносы, передаваемые имуществом, учитываются на дебете счетов по учету этого имущества (например, 01 "Основные средства", 10 "Материалы" и др.) в корреспонденции с кредитом счета 86 "Целевое финансирование". Инвестиционные взносы являются источником целевого финансирования и не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость. Оплата заказчиком-застройщиком выполненных подрядными строительно-монтажными и проектно-изыскательскими организациями работ за счет этих источников производится с налогом на добавленную стоимость. Если размер денежных средств, полученных от инвестора (инвесторов) на финансирование строительства, превышает фактические капитальные затраты заказчика-застройщика на строительство объекта, суммы превышения облагаются налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке. По окончании строительства капитальные затраты заказчика-застройщика по данному объекту в размере их инвентарной стоимости списываются в соответствии с п. 3.2.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций за счет полученного от инвестора финансирования: Дт 86 "Целевое финансирование"
Кт 08 "Вложения во внеоборотные активы".
В соответствии со ст. 8 Федерального закона от 21.11.96 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями и дополнениями) организации ведут раздельный учет текущих затрат на производство продукции и капитальных вложений.
Текущей деятельностью считается деятельность организации, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели либо не имеющая извлечение прибыли в качестве такой цели в соответствии с предметом и целями деятельности, то есть производством промышленной, сельскохозяйственной продукции, выполнением строительных работ, продажей товаров, оказанием услуг общественного питания, заготовкой сельскохозяйственной продукции, сдачей имущества в аренду и др.
Основной целью деятельности заказчика является организация строительства объектов, контроль за ходом строительства и ведение бухгалтерского учета источников финансирования и производимых капитальных затрат.
Под капитальными вложениями согласно Закону № 39-ФЗ понимаются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.
При осуществлении бухгалтерского учета капитальных затрат заказчики-застройщики руководствуются действующими правилами бухгалтерского учета, а также особенностями учета долгосрочных инвестиций и определения инвентарной стоимости законченных строительством объектов, установленными Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций и правилами сметного ценообразования.
Для обобщения информации об инвестициях застройщика в строительство основных средств действующим Планом счетов бухгалтерского учета предназначен субсчет 3 "Строительство объектов основных средств" счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".
На субсчете 3 "Строительство объектов основных средств" заказчик-застройщик осуществляет учет капитальных затрат на строительство объектов по технологической структуре капитальных вложений. Капитальные вложения в основные фонды слагаются из стоимости следующих видов работ и затрат:
• строительных работ;
• работ по монтажу оборудования;
• стоимости оборудования (требующего и не требующего монтажа), предусмотренного в сметах на строительство;
• стоимости инструмента и инвентаря, включаемой в сметы на строительство;
• стоимости машин и оборудования, не входящих в сметы на строительство;
• прочих капитальных работ и затрат.
Суммы налога на добавленную стоимость предусматриваются за итогом сводных сметных расчетов стоимости строительства и в состав капитальных вложений не включаются.
Капитальные затраты заказчика-застройщика формируются из перечисляемых им сумм за исходно-разрешительную документацию, расходы по изъятию земельного участка для строительства, затраты в виде компенсации за сносимые строения, на переселение жильцов, оплату строительным и проектным организациям за выполненные строительно-монтажные и проектно-изыскательские работы, а также другим участникам инвестиционного процесса за поставленные материальные и энергетические ресурсы и оказанные услуги.
По дебету счета 08, субсчет 3, учитываются затраты по возведению строящихся объектов, монтажу оборудования, стоимость монтируемого оборудования и другие расходы, предусмотренные сметными расчетами па строительство:
Дт 08, субсчет 3 "Строительство объектов основных средств"
Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при строительстве объектов, учитываются на субсчете 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств" до окончания строительства. После ввода объекта в эксплуатацию на эти суммы оформляются счета-фактуры, которые передаются инвесторам для предъявления НДС по объектам производственного назначения к налоговым вычетам.
Учет капитальных затрат ведется в разрезе строящихся объектов в ведомостях № 18 — "Ведомость учета затрат по капитальным вложениям" и № 18-1 "Ведомость учета затрат по законченным капитальным вложениям" по технологической структуре капитальных вложений.
Приемка физических объемов выполненных подрядчиками строительно-монтажных работ оформляется актами о приемке выполненных работ формы № КС-2.
В акты формы № КС-2 включаются физические объемы работ и конструктивных элементов, выполненных па основных объектах строительства, объектах подсобного и обслуживающего назначения, на строительстве наружных сетей и сооружений, по благоустройству и озеленению территории и определяемых на основании журнала учета выполненных работ формы № КС-6а. Журнал ведется подрядчиком на каждом строительном объекте. Данные журнала подтверждаются подписями исполнителя работ (начальника строительного участка, прораба) и представителя технического надзора заказчика-застройщика.
В акты включаются также стоимость работ по разборке, сносу и переносу строений при освобождении территории строительства; отчисления на строительство и разборку временных зданий и сооружений; дополнительные затраты при производстве СМР в зимнее время.
В актах формы № КС-2 производится начисление накладных расходов и сметной прибыли. Заказчики-застройщики включают стоимость выполненных работ в состав капитальных затрат на основании справок о стоимости выполненных работ и затрат формы № КС-3. Данная справка является основанием для расчетов с подрядчиками. По верхней строке справки показывается стоимость СМР, отраженная в акте формы № КС-2. По дополнительным строкам справки показывается стоимость затрат, компенсируемых заказчиком согласно договору подряда. К ним, в частности, относятся:
• расходы по переселению жильцов в связи с изъятием земельных участков под строительство;
• затраты по перевозке работников к месту работ;
• затраты, связанные с осуществлением работ вахтовым методом (за исключением вахтовой надбавки к зарплате);
• средства на покрытие затрат по добровольному страхованию строительно-монтажных рисков;
• средства па оплату расходов, связанных с лизингом строительных машин и механизмов;
На итоговую стоимость работ и затрат по справке формы № КС-3 начисляется НДС по действующей налоговой ставке.
На общую стоимость работ и затрат в учете заказчика производится запись:
Дт 08 "Вложения во внеоборотные активы",
Дт 19-3 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств"
Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
На статью "Строительно-монтажные работы" заказчики-застройщики относят также стоимость строительных материалов, передаваемых подрядчикам на давальческой основе для использования при производстве работ на объектах заказчика. Передача материалов подрядчику оформляется накладной на отпуск материалов на сторону формы № М-15 или актом произвольной формы. В передаточных документах указываются наименование материалов, их количество, цена за единицу и стоимость. Заказчик-застройщик отражает передачу давальческих материалов внутренней записью по счету 10 "Материалы":
Дт 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону"
Кт 10-8 "Строительные материалы".
Заказчик-застройщик списывает материалы, использованные подрядчиком при производстве работ, на основании акта, составляемого подрядчиком. Количество списываемых материалов должно быть сопоставлено с производственными нормами их расхода. В учете делается запись: