Если по окончании срока действия договора лизинга оборудование переходит в собственность лизингополучателя, эти операции отражаются в общем порядке, установленном для учета приобретения основных средств. При этом объект снимается с забалансового учета на счете 001 "Арендованные основные средства", выкупная стоимость оборудования относится на счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", а затем оно приходуется на счет 01 "Основные средства" и далее амортизируется в течение оставшегося срока использования.
Если же выкупной стоимости нет, т.е. она была включена в состав лизинговых платежей и, следовательно, уже полностью отнесена на расходы организации, возможно оприходование оборудования проводкой Дебет 01 "Основные средства" Кредит 02 "Амортизация основных средств".
Если же договором лизинга предусмотрено, что по окончании срока действия договора оборудование возвращается лизингодателю, бухгалтер организации-лизингополучателя должен отразить данную операцию простым списанием объекта с забалансового счета 001 "Арендованные основные средства".
Если по условиям договора предмет лизинга — оборудование — находится на балансе лизингополучателя, бухгалтеру организации-лизингополучателя нужно принять его на учет в порядке, установленном для операций по приобретению основных средств.
Стоимость оборудования в этом случае относится в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", к которому в данном случае целесообразно открыть субсчет "Приобретение основных средств по договору лизинга". Кредитоваться на ту же сумму будет счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", к которому открывается субсчет "Арендные обязательства".
Также по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" будут собраны все расходы, связанные с приобретением, доставкой, монтажом данного оборудования, после чего объект будет введен в эксплуатацию проводкой:
Дебет 01 "Основные средства" субсчет "Арендованное имущество" (или "Основные средства, полученные по лизингу")
Кредит 08 "Вложения во внеоборотные активы"
Начиная со следующего месяца после ввода объекта в эксплуатацию по нему будет начисляться амортизация в общеустановленном порядке согласно ПБУ 6/01 "Учет основных средств", отражающаяся по дебету счетов учета затрат (20 или 26) и кредиту счета 02 субсчет "Амортизация имущества, полученного по лизингу". Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга (п.2 ст.31 Закона № 164-ФЗ).
Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете для лизингового имущества предусмотрена ускоренная амортизация. Однако порядок применения ее различен. Для целей бухгалтерского учета согласно п. 19 положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.01 г. № 26н, коэффициент ускорения - повышающий коэффициент амортизации - применяется только при расчете годовой суммы амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка (письмо Минфина России от 28.02.05 г. № 03-06-01-04/118).
Данная позиция является спорной, так как ст. 31 Закона № 164-ФЗ предусматривает использование коэффициента ускорения для всех способов расчета амортизации. Такую же норму содержит и п. 9 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (приложение к приказу Минфина России от 17.02.97 г. № 15) (далее - Указания), регулирующий порядок бухгалтерского учета лизинговых операций. Вместе с тем спорить по данному вопросу довольно сложно, так как Закон № 164-ФЗ конкретных значений коэффициента ускорения не устанавливает.
В соответствии с п. 7 ст. 258 НК РФ имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями данного договора.
Для целей налогового учета балансодержатель предмета лизинга обязан применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3. Правда, имеются некоторые исключения. Во-первых, коэффициент не применяется к оборудованию первой, второй и третьей амортизационных групп, если фирма начисляет по нему амортизацию нелинейным методом. Во-вторых, если предметом лизинга являются легковые автомобили или пассажирские микроавтобусы с первоначальной стоимостью более 300 тыс. и более 400 тыс. руб. соответственно. К ним наряду с повышающим применяют специальный коэффициент 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ).
Таким образом, если балансодержатель в бухгалтерском учете использует линейный метод начисления амортизации, будут возникать временные разницы.
Рассмотрим отражение лизинговых операций в бухгалтерском учете.
1. Лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя без дальнейшего выкупа.
Проводки, которые должен сформировать бухгалтер лизингодателя представлены в таблице 1.
Таблица 1 - Учет у лизингодателя
| Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит |
| Приобретено оборудование для передачи в лизинг | 08 | 60 |
| Отражена сумма НДС | 19 | 60 |
| Оборудование, предназначенное для сдачи в лизинг, принято в состав доходных вложений | 03, субсчет «Имущество для сдачи в лизинг» | 08 |
| Оборудование передано в лизинг | 03, субсчет «Имущество, переданное в лизинг» | 03, субсчет «Имущество для сдачи в лизинг» |
| Принят к вычету НДС | 68 | 19 |
| Начислена амортизация по лизинговому оборудованию | 20 | 02 |
| Начислено ОНО на сумму разницы между налоговой и бухгалтерской амортизацией | 68 | 77 «Отложенные налоговые обязательства» |
| Начислена задолженность по лизинговым платежам | 62 | 90 |
| Начислен НДС | 90-3 | 68, 76 |
Проводки, которые должен сформировать бухгалтер лизингополучателя представлены в таблице 2.
Таблица 2 -Учет у лизингополучателя
| Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит |
| Получено оборудование в лизинг | 001 | |
| Начислены лизинговые платежи | 20, 25, … | 60 |
| Отражен НДС | 19 | 60 |
В данном случае не возникает каких-либо спорных моментов для целей налогообложения.
Ситуация складывается по-другому, если в соответствии с договором имущество впоследствии подлежит выкупу лизингополучателем. Вопрос об отнесении лизинговых платежей на расходы для целей налогообложения в случае дальнейшего выкупа является довольно спорным. НК РФ специального порядка учета таких операций не содержит. В соответствии с п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ лизинговые платежи включаются в состав прочих расходов без каких-либо ограничений (за исключением случаев, когда оборудование учитывается на балансе лизингополучателя). Определения лизингового платежа в НК РФ нет. Следовательно, согласно п. 1 ст. 11 НК РФ необходимо обращаться к другой отрасли законодательства.
На основании Методических рекомендаций по расчету лизинговых платежей, утвержденных Минэкономики России 16.04.96 г., в лизинговые платежи включаются: амортизация лизингового имущества за весь срок действия договора лизинга, компенсация платы лизингодателя за использованные им заемные средства, комиссионное вознаграждение, плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором лизинга, а также стоимость выкупаемого имущества, если договором предусмотрен выкуп и порядок выплат указанной стоимости в виде долей в составе лизинговых платежей. Таким образом, выкупная цена является составляющей частью лизингового платежа.
Однако в последнее время налоговыми органами и Минфином России выпущен ряд писем, в соответствии с которыми расходы по уплате выкупной цены предмета лизинга в налоговом учете лизингополучателя формируют первоначальную стоимость амортизируемого имущества. При этом выкупная стоимость предмета лизинга определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 257 НК РФ. Если договором лизинга предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после выплаты всех лизинговых платежей без указания выкупной цены в договоре лизинга, всю сумму лизинговых платежей следует рассматривать как расход, направленный на приобретение права собственности на предмет лизинга, являющийся амортизируемым имуществом, включаемый в первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю (письма Минфина России от 3.05.05 г. № 03-06-01-04/125, от 24.05.05 г. № 03-03-01-04/1/288, от 8.04.05 г. № 03-03-01-04/1/174, письмо ФНС России от 16.11.04 г. № 02-5-11/172@). Нормативными документами эта позиция не подкреплена.
Для целей бухгалтерского учета в настоящее время действуют Указания, в соответствии с п. 9 которых начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей за отчетный период отражается по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» в корреспонденции со счетами учета затрат.
При выкупе лизингового имущества его стоимость на дату перехода права собственности списывается с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства». Одновременно производится запись на эту стоимость по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 02 «Износ основных средств», субсчет «Износ собственных основных средств».