група 3 – будь-які інші основні фонди, не включені до групи 1, 2 і 4;
група 4 – електронно-обчислювальні машини, інші машини для автоматичного обчислення інформації, інші інформаційні системи, комп’ютерні програми, телефони (у т. ч. стільникові), мікрофони і рації, вартість яких перевищує вартість малоцінних товарів [11; c.47].
До кожної з таких груп застосовують окремі норми амортизації до балансової вартості кожної на початок звітного періоду. До основних фондів, витрати на придбання, виготовлення, поліпшення яких були понесені до 1.01.04 року, згідно із Законом застосовують старі норми, а після 1.01.04 року – нові підвищені норми амортизації 9 (див. Додаток А).
Амортизаційна політика підприємства значною мірою відбиває політику держави, оскільки базується на принципах, методах і нормативах амортизаційних відрахувань, затверджених законодавчими та нормативними актами Кабінету Міністрів України.
Амортизаційна політика – це складова частина загальнодержавної політики формування власних фінансових ресурсів, яка полягає в оптимізації потоку власних засобів, що реінвестуються у виробничу діяльність.
На даний момент існує низка невирішених питань, що призводять до проблем при формуванні амортизаційної політики. До таких проблем можна віднести:
– проблеми вибору методів амортизації основних засобів;
– проблеми визначення термінів використання основних засобів;
– суперечності щодо визначення терміну “амортизація” та функцій, які вона виконує тощо [27; 103].
Вибір методу нарахування амортизації є важливим елементом системи.
Він визначає базу й алгоритм амортизаційних відрахувань за певний період для конкретних об’єктів. Обираючи метод нарахування амортизації, підприємства мають звернути увагу на переваги та недоліки кожного з методів у певних виробничих умовах.
Стандарт П(С)БО 7 “Основні засоби” визначає п’ять методів, які дозволяють використовувати при нарахуванні амортизації:
1) прямолінійний;
2) зменшення залишкової вартості;
3) прискореного зменшення залишкової вартості;
4) кумулятивний;
5) виробничий [26; c.92].
Крім того, дозволено використовувати метод амортизації, передбачений податковим законодавством.
Також застосовують комбіновані методи амортизації (прогресивно-регресивний, списання та заміни, експертної оцінки зносу).
Наведені методи нарахування амортизації можна умовно поділити на два види:
– методи амортизації, що базуються на часі використання основних засобів (прямолінійний, метод зменшення залишкової вартості, метод прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивний);
– метод амортизації, який базується на кількості одиниць, отриманих від використання об’єкта основних засобів (виробничий) [10; c.44].
Розглянемо кожен з методів нарахування амортизації більш детально.
При використанні прямолінійного методу вартість об’єкту основних засобів списується однаковими частинами протягом усього періоду його експлуатації.
Метод прямолінійного списання, як правило, використовується по відношенню до об’єктів основних засобів, стан яких залежить виключно від строку корисного використання та на них не діє вплив інших факторів. До таких основних засобів відносять будови, споруди, меблі та інші.
Характеризуючи метод прямолінійного списання, не можна не відмітити його переваги у простоті розрахунків та рівномірності розподілу сум амортизації між обліковими періодами, простоті, точності розрахунків. Його використання особливо доцільне, коли ступінь експлуатації об’єкта основних засобів у кожному звітному періоді залишається незмінною. Він передбачає практично рівномірний спад економічної корисності об’єкту із року в рік.
Але ж недоліком такого методу є те, що при його використанні не враховується моральний знос, а також не робиться реальна оцінка виробничої потужності основних засобів у різні роки експлуатації. Практика показує, що знос машин збільшується у перші роки їх експлуатації, потім величина зносу стабілізується, а у останні роки експлуатації знос машин знову зростає. Що до морального зносу машин, то він також нерівномірний. Застосування наданого методу не завжди забезпечує повне перенесення вартості основних засобів на знов створений продукт, в результаті чого створюється недоамортизація основних засобів, що є прямим збитком підприємства.
При використанні виробничого методу для окремих видів основних засобів нарахування амортизації робиться на основі сумарного виробітку об’єкта за весь період його експлуатації у відповідних одиницях виміру (одиницях виготовленої продукції, відпрацьованих годин, кілометрах пробігу тощо).
Відзначимо, що при використанні виробничого методу, сума амортизації, яка визнається витратами звітного періоду, та балансова вартість об’єкту при використанні цього методу змінюється у зрівнянні з попереднім періодом прямо пропорційно обсягу виробленої продукції (робіт, послуг).
В основі цього методу лежить припущення, що фактично отриманий прибуток від експлуатації відповідного матеріального активу у кожному звітному періоді пов’язаний з випуском одиниць продукції, вироблених з його участю у цих звітних періодах. Існує точка зору, що на такий вид обладнання, як верстат, амортизація повинна нараховуватися в облікових цінах пропорційно одиницям виробленої на ньому продукції у кожному звітному періоді (на основі первісно визначеного загального випуску продукції), а не просто пропорційно часу з початку експлуатації. При цьому стверджується, що більшість виробничих активів приймають участь у створенні прибутку (та відповідно зношуються) лише тоді, коли вони використовуються у виробництві.
Метод нарахування зносу пропорційно випуску продукції також дуже простий, раціональний та систематичний. Краще за все його використовувати у тому випадку, коли відносно активу, на який нараховується знос, можна визначити фактичний обсяг виробленої продукції. Його використання також доцільно, коли економічна користь того чи іншого необоротного активу зменшується у зв’язку з експлуатацією його у виробництві, а не у зв’язку з впливом на нього часу. Цей метод забезпечує також відповідність суми амортизації, яка визнається витратами поточного періоду, отриманням прибутку, у випадку, якщо використання відповідного необоротного активу у різні періоди неоднакові. Але, не дивлячись на плюси, цей метод у закордонній практиці не знайшов широкого застосування, оскільки дуже складно визначити фактичний обсяг продукції, виробленої з використанням того чи іншого необоротного активу.
Метод зменшення залишкової вартості полягає у визначенні річної суми амортизації об’єкту основних засобів виходячи з основної вартості такого об’єкту на початок звітного року. Сума амортизаційних відрахувань визначається шляхом множення залишкової вартості об’єкту основних засобів на норму річної амортизації.
Використання методу зменшення залишкової вартості при нарахуванні амортизації передбачає наявність ліквідаційної вартості об’єкту основних засобів. В протилежному випадку об’єкт основних засобів буде повністю “замортизований” протягом одного року [13; c.10].
Відповідно до П(С)БО № 7 базою для нарахування амортизації при використанні наданого методу є залишкова вартість на початок звітного року або первісна вартість на дату початку нарахування амортизації. З цього випливає, що починаючи з дати вводу в експлуатацію об’єкту основних засобів до кінця звітного року, у якому був введений такий об’єкт, базою для нарахування амортизації буде його первісна вартість.
При використанні наданого методу нарахування амортизації можлива ситуація, при якій залишкова вартість об’єкту наприкінці запланованого строку експлуатації не буде рівна ліквідаційній вартості. Такі розходження будуть виникати у випадку, якщо об’єкт основних засобів був введений в експлуатацію у середині звітного періоду. Але ж це не повинно стати причиною сумнівів, так як нарахування амортизації було не з початку звітного року, а з середини. У зв’язку з цим підприємство може прийняти рішення про зміну строку амортизації та доамортизувати залишкову частину вартості або вважати залишкову вартість об’єкту ліквідаційною вартістю.
Метод прискореного зменшення залишкової вартості є різновидом методу зменшення залишкової вартості.
При такому методі річна сума амортизації визначається виходячи із залишкової вартості об’єкту на початок звітного періоду або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації по введеним протягом року об’єктам та подвоєння річної норми амортизації, що розраховується виходячи зі строку корисного використання об’єкту.
Наданий метод нарахування амортизації, а саме при розрахуванні норми річної амортизації, не передбачає обов’язкової наявності ліквідаційної вартості об’єкту основних засобів. При цьому виконується правило, при якому сума амортизації останнього року розраховується таким чином, щоб залишкова вартість об’єкту наприкінці періоду його експлуатації була не менше, ніж його ліквідаційна вартість.
Кумулятивний метод, або метод суми цифр років, ґрунтується на розрахунку так званого кумулятивного коефіцієнта, що є по суті, нормою амортизації.
Річна сума амортизації за цим методом визначається як добуток вартості, що амортизується та кумулятивного коефіцієнта.
Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишилися до кінця очікуваного строку служби об’єкту основних засобів, на суму чисел років його корисного використання.
Застосування методу залишкової вартості, а також кумулятивного методу визначення сум амортизації є найбільш прогресивним з точки зору методології бухгалтерського обліку. Доцільність використання цих методів пояснюється наступним: