рыночные процентные ставки или другие рыночные нормы прибыли уменьшились в течение периода, и эти уменьшения, вероятно, повлияют на ставку дисконта, используемую при вычислении эксплуатационной ценности актива, и существенно увеличат его возмещаемую сумму.
Внутренние источники информации
существенные изменения, положительным образом повлиявшие на компанию, произошли в течение периода или произойдут в ближайшем будущем в характере использования актива. Эти изменения включают затраты, понесенные в течение периода для усовершенствования актива, реструктуризацию деятельности, к которой этот актив относится;
имеются факты, свидетельствующие о том, что производительность актива выше ожидаемой или повысится по сравнению с ожидаемой.
Убыток от обесценения, признанный в предшествующие периоды, восстанавливается только в том случае, если имели место изменения в оценках, используемых при определении возмещаемой суммы актива, с тех пор как в последний раз признавался убыток от обесценения актива.
В целях восстановления убытка от обесценения необходимо увеличить балансовую стоимость актива до его возмещаемой суммы.
К примерам изменений в оценках относятся:
изменения в основаниях для оценки возмещаемой суммы (например, используется ли в качестве основания для оценки возмещаемой суммы "справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу" или "эксплуатационная ценность" актива);
если основанием для оценки возмещаемой суммы была "эксплуатационная ценность" актива - изменения в величине, распределении по срокам потоков денежных средств или в ставке дисконта;
если основанием для оценки возмещаемой суммы была "справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу", то изменение в оценке компонентов "справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу".
"Эксплуатационная ценность" актива может превысить балансовую стоимость просто потому, что текущая дисконтированная стоимость потоков денежных средств растет по мере их приближения. Однако потенциал службы актива не увеличивается.
Таким образом, убыток от обесценения не подлежит восстановлению просто из-за того, что прошло время, даже если возмещаемая сумма актива стала больше его балансовой стоимости.
Балансовая стоимость актива, увеличившаяся в результате восстановлении убытка от обесценения, не должна превышать то значение балансовой стоимости, которое было бы определено, если бы в предшествующие периоды не признавался убыток от обесценения.
Любое увеличение балансовой стоимости актива, превышающее величину восстановления убытка от обесценения данного актива, является переоценкой.
Компания учитывает такую переоценку, применяя к активу соответствующий Стандарт.
Восстановление убытка от обесценения должно незамедлительно признаваться в отчете о прибылях и убытках, если только актив не учитывается по переоцененной величине в соответствии с другим Стандартом (например, согласно методу учета по переоцененной стоимости, предусмотренному МСФО 16 "Основные средства").
Любое восстановление убытка от обесценения переоцененного актива рассматривается как увеличение переоценки в соответствии с указанным Стандартом.
ПРИМЕР: Признание убытка от обесценения с последующим восстановлением
Балансовая стоимость фабрики составляет $20 млн. В результате обесценения ее стоимость снизилась до $19 млн. Убыток от обесценения в размере $1 млн. признается в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках.
При последующей оценке фабрика была оценена в $23 млн. Прирост в размере $1 млн. признается в качестве дохода в отчете о прибылях и убытках. Остальная часть прироста в размере $3 млн. относится в кредит счетов капитала в качестве резерва переоценки.
| ОПУ/ББ | Дт | Кт | |
| Амортизация | ББ | $1 | |
| Прочие расходы - убыток от обесценения | ОПУ | $1 | |
| Снижение стоимости фабрики в первый год | |||
| ОПУ/ББ | Дт | Кт | |
| Основные средства | ББ | $4 | |
| Капитал - Резерв переоценки | ББ | $3 | |
| Прочие доходы - восстановление убытка от обесценения | ОПУ | $1 | |
| Переоценка фабрики во второй год | |||
Восстановление убытка от обесценения в отношении переоцененного актива кредитуется непосредственно на счета капитала как результат от переоценки.
Однако в той же степени, в какой убыток от обесценения переоцененного актива был ранее признан в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках, восстановление убытка от обесценения в отношении этого актива признается в качестве дохода в отчете о прибылях и убытках.
После того, как произошло восстановление убытка от обесценения, осуществляется корректировка амортизационных начислений для соответствующего актива на будущие периоды в целях равномерного списания скорректированной балансовой стоимости актива за вычетом его ликвидационной стоимости на протяжении оставшегося срока полезной службы актива.
ПРИМЕР: Переоценка и пересмотр амортизации
Балансовая стоимость вашей фабрики составляет $60 млн. Она амортизируется в течение 20 лет. Она была переоценена до $80 млн.
Ежегодные амортизационные начисления (5% в год) в абсолютном выражении увеличились с $3 млн. до $4 млн. Соответствующий расход ежегодно признается в отчете о прибылях и убытках:
| ОПУ/ББ | Дт | Кт |
| Амортизация | ББ | $4 |
| Расходы на амортизацию | ОПУ | $4 |
| Годовые амортизационные начисления |
Восстановление убытка от обесценения для генерирующей единицы распределяется на активы единицы, за исключением гудвилла, пропорционально балансовой стоимости указанных активов.
Такое повышение балансовой стоимости рассматривается как восстановление убытков от обесценения в отношении отдельных активов.
В результате распределения восстановленного убытка от обесценения генерирующей единицы балансовая стоимость актива не должна превышать наименьшей величины из двух значений:
его возмещаемой суммы (если ее возможно определить);
балансовой стоимости, которая была бы определена (за вычетом амортизации), если бы в предыдущие периоды не был признан убыток от обесценения актива.
Величина восстановления убытка от обесценения, которая в противном случае была бы распределена на актив, распределяется пропорционально на другие активы генерирующей единицы, за исключением гудвилла.
Убыток от обесценения гудвилла не подлежит восстановлению в последующие периоды
ПРИМЕР: Убыток от обесценения гудвилла не подлежит восстановлению
Балансовая стоимость генерирующей единицы составляет $10 млн., включая балансовую стоимость гудвилла в размере $2 млн.
Единица уценена до $7 млн. Гудвилл полностью подлежит обесценению и списанию.
В последующий период стоимость единицы увеличилась до $15 млн. Однако убыток от обесценения гудвилла на подлежит восстановлению.
| ОПУ/ББ | Дт | Кт |
| Гудвилл | ББ | $2 |
| Прочие расходы - обесценение гудвилла | ОПУ | $2 |
| Обесценение гудвилла. |
В соответствии с МСФО 38 "Нематериальные активы" не разрешается признание гудвилла, созданного внутри компании.
Понятие ценности использования определено в МСФО 36 “Обесценение активов" следующим образом: “Ценность использования - это дисконтированная стоимость предполагаемых (оценочных) будущих потоков денежных средств, возникновение которых ожидается от продолжающегося использования актива и от его выбытия в конце срока его полезной службы”
Таким образом, МСФО 36 "Обесценение активов" применяется к большому числу активов, признаваемых в бухгалтерском балансе. Основная задача этого стандарта обеспечить реальную оценку активов в финансовой отчетности путем признания убытка от их обесценения (снижения стоимости, ценности), когда чистая балансовая стоимость превышает возмещаемую сумму. Убыток признается в отчете о прибылях и убытках за отчетный период, а если актив ранее переоценивался, - относится в уменьшение резерва переоценки. В МСФО 36 предусмотрен ряд возможных признаков обесценения, наличие которых компания должна проверять на каждую отчетную дату. При выявлении хотя бы одного из них необходимо оценить возмещаемую стоимость актива для определения убытка от обесценения.
1. Андросов А.М. "Бухгалтерский учет: Учебное пособие". - М.: Андросов. 2003.
2. Палий В.Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учебник. М.: ИНФРА-М, 2003.
3. Николаева С.А. "Международные и российские стандарты бухгалтерского учета: Сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования". Изд.2-е перераб. И доп. - М.: "Аналитика-Пресс", 2003 г.
4. Ткач В.И., Ткач М.В. "Международная система учета и отчетности". - М. - Финансы и статистика, 2003 г.
5. Сахариев Ф.Ф. Финансы Алматы, 2004г.
6. Тевлин В.А. Бухгалтерская (финансовая) отчетность, 2007г.
7. Международные стандарты бухгалтерского учета РК, 2008г.
8. Методические рекомендации по применению МСФО 36 "Обесценение активов".