Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.
Сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете, как правило, по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации.
Для учета амортизационных отчислений используется отдельный счет 02 «Амортизация основных средств », на котором происходит накапливание соответствующих сумм.
Сальдо кредитовое отражает информацию двух видов:
сумму возмещений стоимости объектов основных средств с начала их эксплуатации организацией через амортизационные отчисления;
показатель изношенности объектов по отношению к их первоначальной стоимости, т.е. их техническое состояние.
Оборот по дебету – списание ранее начисленной амортизации в связи с выбытием объектов основных средств по различным причинам. Оборот по кредиту – сумма начисленной амортизации за отчетный период в корреспонденции с производственными и прочими счетами в зависимости от выполняемых объектами функций.
К счету 02 организация может открыть то количество субсчетов, которое необходимо для контроля за полным перенесением первоначальной стоимости объекта на издержки производства и прочие счета:
Амортизация собственных основных средств.
Амортизация основных средств, полученных в аренду (лизинг), при учете последних в составе баланса организации.
Амортизация основных средств, переведенных на консервацию (в сумме, начисленной до перевода).
Амортизация основных средств, используемых как доходные вложения в материальные ценности.
Если объекты основных средств приобретены с использованием бюджетных ассигнований, то при начислении амортизации в расчет берется стоимость объекта за вычетом полученных сумм бюджетных средств.
По объектам жилого фонда, которые используются организацией для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в имущество, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.
Глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ устанавливает особый порядок начисления амортизации имущества для налогообложения. Введено понятие «амортизируемое имущество», под которое подпадают не все объекты основных средств, по которым в бухгалтерском учете амортизация начисляется.
Налоговый учет начисления амортизации значительно отличается от ведения бухгалтерского учета.
В налоговом учете введено понятие «амортизационные группы». Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроком его полезного использования, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности организации.
Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно. Он определяется на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества с учетом его принадлежности к амортизационной группе и классификации основного средства, определяемой Правительством РФ.
Установлено десять амортизационных групп:
1. Все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно.
2. Имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно.
3. Имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно.
4. Имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно.
5. Имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно.
6. Имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно.
7. Имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно.
8. Имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно.
9. Имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно.
10. Имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.
При отнесении основных средств к той или иной группе следует руководствоваться классификатором ОКОФ. На основании этих групп устанавливается определенный диапазон сроков. Предприятие самостоятельно определяет конкретный срок полезного использования основного средства в пределах данного диапазона. Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается самостоятельно в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.
В отличие от четырех способов начисления амортизации в бухгалтерском учете в целях налогообложения следует применять один из двух методов начисления амортизации - линейный и нелинейный. Линейный метод представляет собой равномерное списание стоимости, ежемесячное начисление одних и тех же сумм в процентах от первоначальной (восстановительной) стоимости имущества. Сумма отчислений получается путем деления первоначальной стоимости на срок полезного использования объекта в месяцах. Нелинейный метод предполагает расчет амортизации исходя из того же срока полезного использования, остаточной стоимости объекта и специального коэффициента [4].
10. Учет затрат на восстановление основных средств
Восстановление основных средств происходит посредством их ремонта (текущего, среднего и капитального). Текущим ремонтом принято считать ремонт, осуществляемый с периодичностью менее одного года. Основная его цель – поддержание объекта в рабочем состоянии. При среднем ремонте производится частичная разборка ремонтируемого агрегата и восстановление или замена части деталей. Как и капитальный ремонт, он осуществляется с периодичностью более одного года. Капитальным ремонтом оборудования и транспортных средств считается такой вид ремонта, при котором производится полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулировка и испытание агрегата.
Капитальный ремонт зданий и сооружений - ремонт, при котором производится смена изношенных конструкций или замена их на более прочные и экономичные,
улучшающие, эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов.
Основанием для ремонта основных средств служат годовые планы (с поквартальной и месячной разбивкой), составляемые в денежном выражении и натуральных показателях (отдельных видов, объектов) в соответствии с системой планово-предупредительного ремонта, которая утверждается руководителем организации.
В соответствии с Положением о составе затрат, утвержденным постановлением Правительства РФ от 5 августа1992 года № 552, стоимость работ по поддержанию основных производственных средств в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр, на проведение текущего, среднего и капитального ремонта) включаются в состав затрат на производство и расходов на продажу. Иными словами, ремонт производится за счет себестоимости продукции, работ, услуг. Ремонт объектов основных средств непроизводственной сферы осуществляется за счет дохода организации, целевого финансирования и т.д.
Ремонт производится согласно плану, разработанному исходя из системы планово-предупредительного ремонта и утвержденному руководителем организации. Указанная система предусматривает обслуживание основных средств, текущий, средний и капитальный ремонт. Она разрабатывается на основе технических характеристик объектов, условий их эксплуатации и т.п.
Ремонт основных средств может проводиться хозяйственным и подрядным способом.
В обоих случаях на каждый ремонтируемый объект составляют ведомость дефектов, в которой указывают все необходимые реквизиты, работы, подлежащие выполнению, сроки ремонта, нормы времени на работы, сметную стоимость ремонта в разрезе статей.
При хозяйственном способе организация осуществляет ремонт своими силами, и все затраты по ремонту отражаются в бухгалтерском учете этого организации. Бухгалтерия на основании ведомости дефектов и наряд- заказа выписывает документы на получение со склада необходимых запасных частей и материалов, рабочие наряды для проведения ремонта основных средств.
В нормативных документах по бухгалтерскому учету и отчетности предлагается на выбор один из нескольких методов отнесения затрат по капитальному ремонту на себестоимость продукции, работ, услуг.
Первый метод предполагает создание на организации ремонтно-строительной группы, затраты которой собираются на счете 23 «Вспомогательные производства», т.е. Д-23 К-10, 70 и др. В дальнейшем их списывают на затраты производства или расходы на продажу - Д-20, 44 К-23. Можно сразу расходы на ремонт отнести на себестоимость продукции или на расходы на продажу - Д-20, 43 К-10, 70 и др.
Этот метод применяется при небольших объемах ремонта и равномерных расходах в течение отчетного периода.
Второй метод предполагает образование ремонтного фонда (резерва). Он создается ежемесячно с отнесением средств на счет 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Ремонтный фонд». Образование резерва отражается проводкой:
Д-т 20 «Основное производство», 44 «Расходы на продажу»
К-т 96 «Резервы предстоящих расходов».
Затем фактические затраты на ремонт основных средств списываются за счет созданного резерва, т.е. составляются проводки:
Д-т 96 «Резервы предстоящих расходов»
К-т «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.
В конце года на счете 96 остаются суммы неиспользованного резерва, которые:
относятся на доходы Д-96 К-91 (сумма экономии или суммы, образовавшиеся в связи с сокращением объема работ);