- выплату вознаграждений по итогам работы за год;
- ремонт основных средств;
- производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
- предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;
- предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;
- гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
- покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Минфина России.
В Приказе N 34н указывается, что резервы создаются организацией с целью равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода. Для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в установленном порядке в целях равномерного включения расходов и платежей в издержки производства или обращения, предназначен счет 89 " Резервы предстоящих расходов и платежей". Создание резервов должно относиться на счета учета затрат:
Д-т сч. 20 "Основное производство" (25, 26),
К-т сч. 89 " Резервы предстоящих расходов и платежей"
-образован резервный фонд;
Д-т сч. 89 " Резервы предстоящих расходов и платежей",
К-т сч. 10 "Материалы" (12, 70)
-произведены расходы за счет резервного фонда.
В соответствии с отраслевыми методическими рекомендациями по формированию себестоимости организации могут создавать за счет себестоимости ряд дополнительных резервов . Например, строительные организации имеют право создавать резервы : на возведение временных (титульных) зданий, гарантийный ремонт, перебазирование строительных машин и механизмов.
Решение о создании резервных фондов должно быть зафиксировано в учетной политике организации. Если же организация не создает резервных фондов, то этот факт можно не оговаривать в учетной политике.
Организации формируют себестоимость в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. Согласно п.2 данного Положения расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). При образовании резервных фондов выбытие активов организации не происходит. Следовательно, начисленный и неиспользованный резервный фонд не может рассматриваться как расходы организации.
Согласно п.9 ПБУ 10/99 для целей формирования организацией финансового результата определяется себестоимость, которая формируется на базе расходов организации. Следовательно, начисленный и неиспользованный резервный фонд не должен участвовать в формировании финансового результата и отражаться в отчете о прибылях и убытках.
Согласно п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, отражение в учете фактов хозяйственной деятельности должно осуществляться исходя из их экономического содержания (требование приоритета содержания перед формой). Следовательно, организация имеет право внести в свою учетную политику положение о том, что резервные фонды формируются за счет себестоимости и в текущей отчетности начисление данных фондов рассматривается как расходы организации. В этом случае сумма начисленного резерва будет правомерно отнесена на счета затрат и в общей сумме себестоимости отражаться в отчете о прибылях и убытках.
Таким образом, организации, образующие такие фонды (например, фонд на предстоящую оплату отпусков работникам), должны производить корректировку налогооблагаемой прибыли на неизрасходованный остаток средств каждого фонда.
Для определения прибыли в целях налогообложения на себестоимость относится только использованная часть резерва . Неиспользованная часть резерва на конец отчетного периода определяется по данным бухгалтерского учета и корректируется по установленной форме. На счетах бухгалтерского учета операция по корректировке не отражается, поэтому нет необходимости в формировании первичных учетных документов. Достаточно произвести расчет в произвольной форме и рассматривать его как регистр внесистемного учета.
4. Классификация резервов и их отражение в Плане счетов бухгалтерского учета
| № п/п | Группы резервов | Виды резервов | Основание для создания резервов | Наименование раздела и счета Плана счетов нового |
| 1 | Резервный капитал | ОбязательныйДобровольный | Постановления Совета Министров СССР от 13.01.87 № 48 " О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий, международных объединений и организаций СССР и других стран - членов СЭВ" и № 49 "О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий с участием советских организаций и фирм капиталистических и развивающихся стран"; ст. 35 Федерального закона от 26.12.95 г. № 208-ФЗ "Об акционерных общества» Учредительные документы и учетная политика; ст. 30 Федерального закона от 08.02.98 г. № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" | Раздел VII "Капитал", счет 82 "Резервный капитал" |
| 2 | Резервы предстоящих расходов | Резерв на предстоящую оплату отпусков Резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу летРезерв на выплату вознаграждений по итогам работы за годРезерв на ремонт основных средствРезерв на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства Резерв на предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятийРезерв на предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору прокатаРезерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание | Пункт 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 г. №34н | Раздел VIII "Финансовые результаты", счет 96 " Резервы предстоящих расходов" |
| 3 | Оценочные резервы | Резервы под снижение стоимости материальных ценностей Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги Резервы сомнительных долгов | Пункт 25 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 г. №44нПункт 45 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и п. 3.5 Порядка отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденного Приказом Минфина России от 15.01.97 г. № 2Пункт 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации | Раздел II "Производственные запасы", счет 14 " Резервы под снижение стоимости материальных ценностейРаздел V "Денежные средства", счет 59 " Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" Раздел VI "Расчеты", счет 63 " Резервы по сомнительным долгам" |
4. Организация учета уставных резервов
Cреди различного рода резервов, создаваемых в организациях, особое место занимают финансовые резервы , в числе которых выделяют:
-уставные резервы (резервный капитал или резервные фонды);
-резервы предстоящих расходов;
-оценочные резервы.
Ориентация отечественного учета на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) предопределила необходимость значительных изменений в процессах формирования финансовой информации российских организаций. В новом Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н, для учета резервов предназначены пять счетов:
-для учета уставных резервов :
счет 82 "Резервный капитал";
-для учета резервов предстоящих расходов:
счет 96 " Резервы предстоящих расходов";
-для учета оценочных резервов :
счет 14 " Резервы под снижение стоимости материальных ценностей";
счет 59 " Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги";
счет 63 " Резервы по сомнительным долгам".
В соответствии с п. 27 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.99 г. № 43н, информация об изменениях в резервном капитале организации, о составе резервов предстоящих расходов и платежей, оценочных резервов, наличии их на начало и конец отчетного периода, движении средств каждого резерва в течение отчетного периода должна раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом виды резервов, порядок их образования и использования на определенные цели устанавливаются законодательством Российской Федерации и нормативными правовыми актами Минфина России.
5.1. Состояние и развитие нормативно-правового регулирования по учету резервного капитала.
Уставные резервы фактически создаются как гарантия на вложенный в производство капитал. Резервный капитал представляет собой зарезервированную на определенные цели часть нераспределенной прибыли (собственного капитала) для покрытия возможных убытков, непредвиденных расходов и обязательств. Его величина зависит в основном от полученного организацией финансового результата, а также решения учредителей о его распределении и может изменяться из года в год.
Образование резервного капитала препятствует распределению ликвидных средств между учредителями и соответственно оттоку их из организации. Резервный капитал по своей природе является страховым, он гарантирует благосостояние участников (акционеров) и обеспечивает страховой барьер для кредиторов в случае, если на эти цели не хватает прибыли. Средства резервного капитала выступают гарантией бесперебойной работы организации и соблюдения интересов третьих лиц. Наличие такого финансового источника придает последним уверенность в погашении организацией своих обязательств. Следует отметить, что устаревший вариант термина "резервный капитал" - "резервный фонд" в настоящее время сохраняется в ряде действующих нормативных актов и поэтому его использование также правомерно.