Кредит 51 "Расчетный счет" - 547 727 руб. - возвращен кредит вместе с суммой начисленных процентов.
Следует учесть, что из общей суммы процентов по кредиту, начисленных в размере 37 727 руб., проценты в сумме 8 384 руб. в бухгалтерском учете увеличат стоимость приобретенного основного средства, а остальные 29 343 руб. в качестве операционных расходов уменьшат финансовый результат деятельности организации.
В налоговом учете внереализационными расходами признаются начисленные проценты в сумме 34 582 руб. (510 000 х 27,5%/365 х 90 (27,5% - учетная ставка рефинансирования, увеличенная в 1,1 раза)).
Пример 4.
При составлении бухгалтерской отчетности за 2004г. ООО "Фортуна получило прибыль в бухгалтерском учете в размере 347 800 руб. Эта сумма отражена и в отчете о прибылях и убытках. Ставка налога на прибыль - 24%.
При расчете налога на прибыль были проанализированы и рассчитаны разницы, которые повлияли на отклонение налогооблагаемой прибыли от бухгалтерской прибыли.
1. Постоянная разница образовалась из-за разного порядка признания расходов на долгосрочное страхование жизни работников в бухгалтерском учете и налогообложении прибыли. Совокупная сумма взносов ООО, выплаченная по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, составила 68 600 руб. В бухгалтерском учете эти расходы признаются при расчете себестоимости реализуемой продукции.
Сумма расходов на оплату труда - 380 000 руб. В соответствии с п.16 ст.255 НК РФ в целях налогообложения суммы взносов на страхование принимаются в размере, не превышающем 12% суммы расходов на оплату труда, т.е. в размере 45 600 руб. (380 000 х 12%).
Указанные расходы превысили предел, установленный в ст.255 гл.25 НК РФ, на сумму 23 000 руб. Эта цифра является основой для расчета постоянного налогового обязательства.
2. Временные разницы:
1) вычитаемая временная разница возникла из-за разного способа учета коммерческих расходов (издержек обращения) в бухгалтерском учете и налогообложении.
Один из видов деятельности ООО "Фортуна" - оптовая торговля. В соответствии с учетной политикой в целях бухгалтерского учета издержки обращения, включающие и транспортные расходы, связанные с приобретением товаров, относятся к издержкам обращения и списываются единовременно в отчетном периоде в полном объеме, а в целях налогообложения эти расходы распределяются на остаток товаров на складе. В результате возникает временная разница, которая приводит к уменьшению суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет в следующем отчетном периоде.
В частности, по данным бухгалтерского учета сумма издержек обращения составила 456 000 руб., в том числе транспортные расходы по доставке приобретенных товаров - 180 000 руб. В целях налогообложения была рассчитана сумма транспортных расходов, приходящихся на остаток товаров на складе, которая была равна 50 000 руб. В уменьшение налогооблагаемой прибыли были списаны издержки обращения в сумме 406 000 руб.
Вычитаемая временная разница составила 50 000 руб. (456 000 - 406 000).
На основе этой цифры рассчитана величина отложенного налогового актива;
2) налогооблагаемая временная разница возникла из-за различия в порядке начисления амортизации основных средств.
В бухгалтерском учете срок полезного использования по приобретенным основным средствам определен исходя из технических характеристик и данных производителя. Амортизационные отчисления по таким объектам в бухгалтерском учете составили 89 900 руб., в целях налогообложения - 128 000 руб. В этом случае будет иметь место налогооблагаемая временная разница, которая составит 38 100 руб. (128 000 - 89 900). Эта сумма явилась базой для расчета, отложенного налогового обязательства.
На основе приведенных данных были исчислены необходимые показатели для расчета текущего налога на прибыль и выполнены бухгалтерские записи:
Дебет 99 субсчет "Условный расход (доход) по налогу на прибыль",
Кредит 68 субсчет "Налог на прибыль" - условный расход по налогу на прибыль - 83 472 руб. (347 800руб. х 24%).
Дебет 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство",
Кредит 68 субсчет "Налог на прибыль" - постоянное налоговое обязательство - 5 520 руб. (23 000 руб. х 24%).
Дебет 09 "Отложенные налоговые активы",
Кредит 68 субсчет "Налог на прибыль" - отложенный налоговый актив - 12 000 руб. (50 000 руб. х 24%).
Дебет 68 субсчет "Налог на прибыль",
Кредит 77 "Отложенные налоговые обязательства" - отложенное налоговое обязательство - 9 144 руб. (38 100 х 24%).
Текущий налог на прибыль - 91 848 руб. (83 472 руб. + 5520 руб. - 9144 руб.).
Эта сумма соответствует остатку на субсчете "Налог на прибыль" к счету 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Остаток на счете 99 "Прибыли и убытки" сложится из остатков на двух субсчетах "Постоянное налоговое обязательство" и "Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль".
По сущности, финансовый результат является прибылью или убытком, а проявление этой сущности является определяющий все направления деятельности организации экономический показатель. Предприятия и организации, осуществляющие свою деятельность в условиях рынка, нацелены на получение положительного финансового результата (прибыли), который является гарантией их дальнейшей деятельности и процветания. Рост прибыли создает финансовую основу для осуществления расширенного воспроизводства предприятия и удовлетворения социальных и материальных потребностей учредителей и работников. За счет прибыли выполняются обязательства перед бюджетом, банками и другими организациями.
При формирующихся рыночных отношениях ориентация предприятий на получение прибыли является непременным условием для их успешной предпринимательской деятельности, критерием выбора оптимальных направлений и методов этой деятельности. В современной России, при становлении и развитии коммерческих предприятий, проблема правильности учета и распределения прибыли становится наиболее актуальной, но несовершенство законодательства в сфере бухгалтерского учета и налогообложения осложняет работу бухгалтера.
г Автор постаралась показать, что перед бухгалтерской службой организации стоит выбор оптимальной модели формирования показателей налогового учета, расчета базы налогооблагаемой и бухгалтерской прибыли. Данные финансового результата используются внешними пользователями для оценки эффективности деятельности организации, а также для экономического анализа в самой организации. Вместе с тем финансовый результат необходим для оперативного руководства хозяйственной деятельностью и служит базой для последующего планирования.
1. Налоговый кодекс РФ ч.1 и 2 (с изм. доп. от 30 марта, 9 июля 1999г., 2 января, 5 августа, 29 декабря 2000г., 24 марта, 30 мая, 6,7,8 августа, 27,29 ноября, 28,29, 30,31 декабря 2001г., 29 мая, 24, 25 июля, 24, 27, 31 декабря 2002г., 6,22, 28 мая, 6, 23, 30 июня, 7 июля, 11 ноября, 8,23 декабря 2003г., 5 апреля, 29, 30 июня, 20, 28, 29 июля, 18, 20, 22 августа, 4 октября, 2, 29 ноября, 28, 29, 30 декабря 2004г., 18 мая, 3, 6, 18, 29, 30 июня, 1, 18, 21 июля 2005г.). Часть 1 от 31.07.1998г. № 146-ФЗ // СЗ РФ от 03.08.1998г. № 31. СТ.3824. Часть 2 от 05.08 2000г. № 117-ФЗ от 07.08.2000г. №32. Ст.3340.
2. Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденное Приказом Минфина России от 6 мая 1999г. №33н (в ред. от 30 марта 2001г.);
3. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденное Приказом Минфина России от 6 мая 1999г. №33н (в ред. от 30 марта 2001г.);
4. Положение по бухгалтерскому учету "Информация по прекращаемой деятельности" (ПБУ 16/02), утвержденное Приказом Минфина России от 2 июля 2002г. №66н;
5. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02), утвержденное Приказом Минфина России от 19 ноября 2002г. № 114н;
6. Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" (ПБУ 19/02), утвержденное Приказом Минфина России от 10 декабря 2002г. № 126н;
7. ГК РФ, ТК РФ;
8. Методические рекомендации Минфина России по использованию Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, составлению бухгалтерской отчетности;
9. Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебное пособие. Серия "Экономика и управление". Ростов н/Д: Издательский центр "МарТ", 2002. - 928с.
10. Камышанов П.И. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник для студентов, обучающихся по специальностям: "Финансы и кредит", "Бухгалт. учет, анализ и аудит", "Мировая экономика"/П.И. Камышанов, А.П. Камышанов. - 2-е изд., испр. и доп. - М.: Омега-Л, 2005. - 656 с.
11. Куликова Л.И. Прибыль, отложенные налоговые активы и обязательства // Бухгалтерский учет. 2004.№2. С.3-7.
12. Макарьева В.И. О внереализационных доходах и расходах для целей бухгалтерского и налогового учета. // Налоговый вестник. 2003. №4. С.106-116.
13. Налоговый учет в 2004г. / Под ред. М.П. Кочкина. М.: Вершинина, 2004.
14. Сафронова Н.Г., Яцюк А.В. Бухгалтерский финансовый учет: Учеб. пособие. М.: Инфра-М, 2003.
15. Семенченко Н.П. Модель совместного ведения бухгалтерского и налогового учета // Бухгалтерский учет. 2003. №17. С.25-29.
Сноски.
1 "Финансово-кредитный энциклопедический словарь". Под ред.А.Г. Грязновой.
2 Дубровина Т.А. Бухгалтерский учет в страховых организациях. М., Юнити. 2000.
3 Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) от 6 мая 1999г. № 33н (в ред. от 30 марта 2001г.).
4 Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99) от 6 мая 1999г. № 33н (в ред. от 30 марта 2001г.).
5 НК РФ п.3 ст.38
6 НК РФ гл.25