в) резерв на отпуск;
г) резерв по сомнительным долгам.
Следовательно, в налоговом учете по налогу на прибыль резервировать общехозяйственные расходы нельзя. Тем не менее, общехозяйственные расходы в межсезонный период являются экономически обоснованными и документально подтвержденными. Поэтому такие расходы учитываются по факту их начисления в том периоде, к которому они относятся в соответствии с первичными документами, и уменьшают налоговую базу прибыли в обычном порядке.
Поскольку налоговая база прибыли формируется нарастающим итогом с начала года, то в межсезонный период может временно возникнуть ситуация, в которой туристическая фирма в периоде, предшествующем межсезонному периоду, переплатила авансовые платежи по налогу на прибыль. В этом случае переплата авансовых платежей будет поставлена в зачет в следующем отчетном периоде. Рассмотрим создание резерва под общехозяйственные расходы периода несезона на следующем примере.
Пример 7.Учет общехозяйственных расходов в период несезона.
Туристическая фирма «Коралл», выступающая на рынке туристических услуг в качестве туроператора, в течение трех месяцев в году (март, апрель, ноябрь), как правило, туры не продает из-за отсутствия клиентского спроса. Эти месяцы можно считать периодами несезона. В приказе об учетной политике «Коралл» по бухгалтерскому учету записано, что организация создает ежемесячно в течение девяти месяцев сезона по обоснованному нормативу резерв предстоящих расходов в целях покрытия общехозяйственных расходов в период несезона.
В приказе об учетной политике турфирмы «Коралл» по налоговому учету записано, что общехозяйственные расходы, включая такие расходы в период несезона, уменьшают налоговую базу прибыли в том периоде, к которому относятся согласно первичным документам.
При расчете ежемесячного норматива для формирования резерва предстоящих расходов турфирмы «Коралл» принимает за основу фактический уровень общехозяйственных расходов предыдущего отчетного года. Величина общехозяйственных расходов туристической фирмы «Коралл» в предыдущем 2006 отчетном году составила 360 000 руб., в том числе:
1. Зарплата АУП с начислениями – 140 000 руб.
2. Амортизация имущества – 14 000 руб.
3. Коммунальные платежи – 12 000 руб.
4. Плата за аренду помещений – 194 000 руб.
Таким образом, средняя ежемесячная величина общехозяйственных расходов в туристической фирме «Коралл» в предыдущем году составила 30 000 руб. (360 000 руб.: 12 месяцев). Поскольку межсезонный период в туристической фирме «Коралл» составляет обычно три месяца, то величина создаваемого резерва – 90 000 руб. (30 000 руб. × 3 месяца). Резерв будет создаваться в течение периода сезона, т.е. в течение девяти месяцев, в этом случае норматив ежемесячных отчислений в резерв составит 10 000 руб. (90 000 руб.: 9 месяцев).
Создание резерва оформляется распоряжением руководителя туристической фирмы. В распоряжении раскрывается цель резервирования и утверждается обоснованный норматив отчислений в создаваемый резерв. В бухгалтерском учете туристической фирмы «Коралл» в каждом из месяцев сезона (в январе, феврале, мае, июне, июле, августе, сентябре, октябре, декабре) будет сделана запись по формированию резерва:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 96 – 10 000 руб.
Итого по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в течение девяти месяцев будет создан резерв в сумме 90 000 руб. В месяце несезона (в марте, апреле, ноябре) текущие общехозяйственные расходы будут списаны за счет резерва с помощью бухгалтерской записи, например:
ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 76, 70, 69, 02, 05 – 11 000 руб. на сумму фактических затрат.
В конце отчетного года, 31 декабря 2007 г., следует произвести инвентаризацию резерва (проверить расчетно-платежные ведомости по начислению зарплаты, ведомости начисления амортизации по основным средствам и материальным активам, банковские выписки, свидетельствующие о перечислении коммунальных платежей и арендной плате) и по результатам инвентаризации сделать корректировочные записи по резерву. Если средства резерва не израсходованы, то необходимо сделать сортировочную запись, а в случае перерасхода резерва доначислить недостающую сумму. В нашем примере ежемесячно на 1000 руб. происходил перерасход созданного резерва, за три месяца перерасход средств резерва составил 3000 руб. Поэтому в бухгалтерском учете туристической фирмы «Коралл» на 31 декабря 2007 г. будет сделана обычная запись по доначислению резерва:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 96 – 963 000 руб.
3.4 Отражение в учете операций по оформлению шенгенских виз
В настоящее время единое шенгенское пространство охватывает территорию 15 стран, включая Австрию, Бельгию, Грецию, Испанию, Италию, Францию, Люксембург, Нидерланды, Португалию, Германию, Данию, Швецию, Финляндию, Норвегию и Исландию. Впервые такое соглашение было подписано 14 июня 1985 г. в г. Шенген государства Люксембург.
Туристические фирмы сталкиваются с проблемой оформления шенгенских виз, прежде всего, при организации туров в страны шенгенского соглашения. В этом случае они формирует стоимость всего комплекса туристических услуг, включая услуги по оформлению шенгенских виз, страхованию, трансферу, проезду, питанию, проживанию, экскурсионному обслуживанию. Следует обратить внимание на то, что туристические услуги в рамках выездного международного туризма не облагаются НДС, поскольку признаются услугами, оказанными за пределами территории РФ, согласно подп. 3 п. 1 ст. 118 части второй НК РФ. При этом туристическая фирма должна иметь документы, подтверждающие оказание услуг за пределами территория РФ. Шенгенская виза требуется для въезда на территорию стран шенгенского соглашения, выдается с целью туризма, а следовательно, относится к туристическим услугам, оказанным за пределами территории РФ. Кроме того, территория любого дипломатического представительства какой-либо страны в РФ не является территорией РФ, а признается территорией соответствующей страны.
Таким образом, в случае, когда туристическая фирма сама формирует и затем продает путевку – комплекс туристических услуг, включая затраты на приобретение визы, ее услуги не облагаются НДС, поскольку являются туристическими услугами, оказываемыми за пределами территории РФ. В других случаях некоторые туристические фирмы за определенную плату оказывают туристам одну посредническую услугу – содействуют в оформлении шенгенских виз. При этом, ее услуги являются не туристическими, а посредническими, которые облагаются НДС в общеустановленном порядке. Чтобы оформить туристу шенгенскую визу, и в том, и в другом случае туристическая фирма должна получить от каждого туриста нотариально заверенную доверенность, согласно которой турист доверяет менеджеру этой фирмы оформить за него визу в посольстве одной из стран шенгенского соглашения. Это связано с тем, что шенгенским соглашением предусмотрена выдача только индивидуальных виз, визы на группу не выдаются. Кроме того, туристическая фирма должна оформить для каждого туриста приглашение из страны шенгенского соглашения.
Следует помнить, что вносимая в кассу любого посольства плата за выездную визу не содержит российского НДС. Рассмотрим два примера:
а) услуги по оформлению документов для получения шенгенской визы включены в стоимость путевки и относятся к туристическим услугам;
б) услуги по оформлению документов для получения шенгенской визы оказываются отдельно за определенное вознаграждение и относятся к посредническим услугам.
Пример 8. Учет операций по оформлению шенгенских виз.
Туристическая фирма «Коралл» организует авиатуры в страну шенгенского соглашения – Испанию. Тур включает услуги по оформлению страховки, шенгенской визы в испанском посольстве, авиаперелет от Шереметьево до Мадрида и обратно, трансфер (аэропорт – отель – аэропорт), размещение в гостинице Мадрида с завтраком и экскурсии в Сеговию, Толедо, Ла Гранха, Эль Эскориаль.
Испанское посольство в Москве выдает туристические визы физическим лицам лично либо по их доверенности при наличии приглашения принимающей стороны и других необходимых документов. Стоимость визы составляет 700 руб., деньги вносятся в кассу посольства в рублях, при этом выдается кассовый чек. В январе 2007 г. туристическая фирма «Коралл» продала семь таких туров физическим лицам, заключив с ними договор о туристическом обслуживании. Согласно заключенному договору прекращение обязательств между сторонами наступает в момент передачи путевки туристу. Предположим, что курс евро в январе был стабилен, он не изменился с даты получения предоплаты от туристов до даты передачи путевок туристам и составил 35 руб./евро. Стоимость услуг туроператора по приему в расчете на одну путевку составляет 330 евро, включая услуги по трансферу (30 евро), размещению (200 евро) и экскурсии (100 евро). Себестоимость одного тура в январе составила 18 850 руб., включая стоимость:
страхового полиса......................................600 руб.;
консульского сбора за визу.......................700 руб.;
авиаперелета (round trip)...........................6000 руб.;
трансфера...................................................1050 руб. (30 евро);
проживания с завтраком...........................7000 руб. (200 евро);
экскурсий...................................................3500 руб. (100 евро).
Наценка туристической фирмы составила 40% (7540 руб. с каждой проданной путевки). Продажная цена тура в январе – 26 390 руб. Таким образом, в январе туристическая фирма «Коралл» получила выручку от продажи семи туров в Испанию в размере 184 730 руб. Себестоимость проданных туров составила 131 950 руб. – (18 850 руб./тур × 7 туров), общехозяйственные расходы – 20 000 руб., расходы на рекламу – 10 000 руб.
Учетной политикой туристической фирмы «Коралл» предусмотрен способ списания общехозяйственных расходов в полном объеме в конце отчетного месяца в дебет счета 90 «Продажи». В бухгалтерском учете туристической фирмы «Коралл» будут сделаны записи:
1. По формированию себестоимости туров: