Доходы по финансовым вложениям признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими поступлениями в соответствии с Положением по бухгалтерском учету "Доходы организации" ПБУ 9/99. К доходам по операциям с долговыми ценными бумагами, в частности облигациями и финансовыми векселями, относятся дисконт и процент, выплачиваемые держателю ценных бумаг, а также прибыль от реализации ценных бумаг. Доходы по ценным бумагам являются операционными доходами (п.7 ПБУ 9/99 "Доходы организации") в составе прочих поступлений.
При этом для целей бухгалтерского учета проценты (доход по ценным бумагам) признаются за каждый истекший отчетный период (месяц) в соответствии с условиями договора (п.16 ПБУ 9/99) в порядке, аналогичном признанию выручки, предусмотренному в п.12 ПБУ 9/99. Право на получение процентного дохода по приобретенным ценным бумагам возникает у их владельцев на дату выплаты, установленную условиями эмиссии облигаций, следовательно, на эту дату в бухгалтерском учете и производится признание процентного дохода.
Суммы причитающихся к получению процентов по облигациям отражаются по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".
Что касается отражения в бухгалтерском учете дисконта по приобретенным ценным бумагам, то в данном случае организация признает доход в соответствии со своей учетной политикой, поскольку признание указанного дохода равномерно в течение срока обращения ценной бумаги является правом, а не обязанностью организации (п.22 ПБУ 19/02). Например, доход в виде разницы между первоначальной стоимостью ценной бумаги и ее номинальной стоимостью можно рассчитывать на дату погашения (или иного выбытия) бумаги - на величину дохода по ценной бумаге делается проводка Дт 76 Кт 91.
Если доход по ценной бумаге организация признает равномерно, то дисконт ежемесячно включается по частям в первоначальную стоимость ценной бумаги: Дт 58 Кт 91.
Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), поступления (доходы, дивиденды), связанные с участием в уставных капиталах, признаются операционными доходами. Дивиденды - доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.
Причитающаяся сумма дивидендов на счетах бухгалтерского учета отражается в соответствии с условиями проспекта эмиссии и на основании бухгалтерской справки - расчета следующим образом: по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 76-3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам».
Участие в капиталах других организаций путем приобретения доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью или акций акционерного общества получило значительное распространение как форма осуществления финансовых вложений. В бухгалтерском учете эти операции отражаются следующими записями:
Дт 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-1 «Паи и акции»
Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - отражен вклад в уставный капитал в составе финансовых вложений.
Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кт 51 «Расчетные счета», 50 «Касса», 52 «Валютные счета» - произведена оплата вклада в уставный капитал;
В соответствии с п.6 ст.66 ГК РФ вкладом в имущество хозяйственного товарищества или общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные либо иные права, имеющие денежную оценку. Вклад в уставный капитал хозяйственного общества может быть внесен не только денежными средствами, но и продукцией собственного производства, товарами и иным имуществом организации-вкладчика, включая имущественные права. Передача товарно-материальных ценностей в счет вклада в уставный капитал отражается как их выбытие на счете 91.
Вклады в уставные капиталы других организаций обычно оцениваются по договорной стоимости, поэтому вначале необходимо определить остаточную стоимость передаваемого объекта (из первоначальной стоимости объекта вычитают суммы накопленной амортизации).
Передача имущества в качестве вклада в уставный капитал не признается реализацией, поэтому не облагается налогом НДС. Однако организация должна восстановить сумму входного НДС в размере суммы, пропорционально остаточной стоимости объекта.
Пример 1. Организацией приобретены акции номинальной стоимостью 150000 руб. В счет оплаты акции было передано оборудование, первоначальная стоимость – 176000 руб., накопленный износ – 27200 руб.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи.
| Дт | Кт | Операция | Сумма, руб. |
| 01-выбытие | 01 | Списана первоначальная стоимость объекта основных средств. | 176000 |
| 02 | 01-выбытие | Списана сумма износа. | 27200 |
| 76 | 01-выбытие | Передано оборудование на основании акта передачи. | 148800 |
| 19 | 68 | Отражена восстановленная сумма НДС | 26784 |
| 76 | 19 | Отражена передача суммы НДС | 26784 |
| 58-1 | 76 | Отражена задолженность по вкладу в уставный капитал на величину остаточной стоимости объекта. | 175584 |
| 91-2 | 58-1 | Отражена сумма превышения остаточной стоимости над согласованной. | 25584 |
Объекты основных средств могут передаваться в уставные капиталы других организаций без уступки права собственности на них. В этом случае вклад в уставный капитал оформляется как передача объекта основных средств в полное хозяйственное ведение учреждаемой организации. Объект продолжает числиться на счете 01 обособленно от других объектов как переданный в полное хозяйственное ведение организации, выделившей определенный пай в своем уставном капитале.
На этот объект продолжают начислять амортизацию, но относят ее не в затраты на производство и расходы на продажу, а в дебет счета 91, отражая таким образом затраты на финансовые инвестиции и уменьшая на эти суммы доходы, полученные от участия в уставном капитале другой организации.
Приобретение ценных бумаг.
Приобретение ценных бумаг является также финансовыми вложениями организации. Расходы по их осуществлению отражаются непосредственно на счете 58 «Финансовые вложения» (без использования счета 08) в момент перехода к инвестору права на ценные бумаги. Момент перехода к инвестору права на ценные бумаги установлен ст.28, 29 Федерального закона от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» (в редакции от 8 сентября 1999 г).
Пример 2. Организацией приобретены облигации номинальной стоимостью 25000 руб. за 22000 руб. Доход по облигациям – 16% годовых.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи.
| Дт | Кт | Операция | Сумма, руб. |
| 58-2 | 76-3 | Отражена задолженность по облигациям. | 22000 |
| 76-3 | 51 | Оплачены ценные бумаги. | 22000 |
| 76-3 | 91-1 | Начислен годовой доход по облигациям. | 4000(25000*16%) |
| 51 | 76-3 | Перечислен доход на счет организации. | 4000 |
Эмиссионные ценные бумаги могут быть представлены в документарной и бездокументарной формах. При документарной форме владелец устанавливается на основании предъявления оформленного надлежащим образом сертификата ценной бумаги или в случае депонирования такового на основании записи по счету депо. При бездокументарной форме владелец устанавливается по записи в реестре владельцев ценных бумаг или в случае депонирования ценных бумаг - на основании записи по счету депо.
Права владельцев на эмиссионные ценные бумаги документарной формы выпуска удостоверяются сертификатами (Приложение 2 – Сертификат АО «Павловский автобус») либо сертификатами и записями по счетам депо в депозитариях. Права владельцев на эмиссионные ценные бумаги бездокументарной формы выпуска удостоверяются записями на лицевых счетах у держателя реестра или в случае учета прав на ценные бумаги в депозитарии - записями по счетам депо в депозитариях.
В соответствии с п.6.7 Приказа Минфина России от 15 января 1997 г. «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами» все ценные бумаги, хранящиеся в организации, должны быть зарегистрированы в Книге учета ценных бумаг. Обязательными реквизитами Книги являются: наименование эмитента, номинальная цена ценной бумаги, покупная стоимость, номер, серия, общее количество, дата покупки, дата продажи. Книга учета ценных бумаг должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы пронумерованы.
Исправления в Книгу учета ценных бумаг могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты исправлений. Если Книга учета ценных бумаг ведется с помощью средств вычислительной техники, результатная информация может формироваться в виде выходного документа на машиночитаемых носителях и распечатываться по мере необходимости, но не реже одного раза в год. В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» ответственность за организацию хранения Книги учета ценных бумаг несет руководитель организации.
Приобретение долговых ценных бумаг как вида финансовых вложений становится все более значимым в деловом обороте организаций. К долговым ценным бумагам в первую очередь относятся облигации и финансовые векселя.
Владельцы облигаций ОАО являются не совладельцами акционерного общества, а его кредиторами, что снижает рискованность данного рода инвестиций, так как держатель облигаций имеет право первоочередности в получении доходов или возвращении своих средств в случае банкротства предприятия.