Процедуры проверки по существу проводятся с целью получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Указанные процедуры проверки проводятся в следующих формах:
• детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета;
• аналитические процедуры.
Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения следующих процедур проверки по существу:
• инспектирование;
• наблюдения;
• запроса;
• подтверждения;
• пересчета (проверки арифметических расчетов аудируемого лица);
• аналитических процедур.
Инспектирование представляет собой проверку записей, документов или материальных активов.
Наблюдение – отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами. Данная процедура при проверке кредитов и займов практически не применяется.
Запрос представляет собой поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.
Подтверждение – это ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, аудитор может запросить подтверждение суммы кредиторской задолженности непосредственно у кредиторов).
Пересчет – проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов. Данный метод применяется, как правило, при проверке точности исчисления суммы процентов по кредитам и займам.
Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, установление причин таких ошибок и искажений. Аналитические процедуры широко применяются при проверке долгосрочных и краткосрочных кредитов и займов, так как их величина участвует в расчете большинства финансовых коэффициентов, рассчитываемых при анализе финансового состояния аудируемого лица.
Аудиторские процедуры проверки оборотов и сальдо по счетам бухгалтерского учета направлены на выявление типичных ошибок и нарушений порядка учета кредитов и займов.
В зависимости от результатов проведенных процедур аудитор может включить в письменную информацию руководству аудируемого лица выводы.
Каждый вывод может быть сделан окончательно только тогда, когда предварительно собранные по каждой назначенной процедуре таблицы заполнены аудиторами, а по уже заполненным таблицам (рабочим документам), т.е. фактам нарушений, получены разъяснения у исполнителей и ответственных лиц аудируемого лица. При необходимости могут быть проведены дополнительные процедуры.
Однако если в процессе проверки установлено, что топменеджмент принимает решение привлекать займы у других организаций и физических лиц под неоправданно высокие проценты, то данное злоупотребление носит необратимый характер, хотя в соответствии с пунктом 2 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности №1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» (утв. Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. №696) пользователь бухгалтерской отчетности не должен принимать мнение аудиторской организации (индивидуального аудитора) как подтверждение эффективности ведения дел руководством предприятия. Аудитор не дает оценку соблюдения интересов собственников (акционер, участников) и эффективности отдельных операций аудируемого лица, однако высказать очевидные (и доказательные) сомнения в эффективности отдельных управленческих решений руководителю организации он может.
3.2 Особенности и характеристика внутреннего аудита
Служба внутреннего аудита может быть организована с целью проведения независимой оценки таких составляющих бизнеса, как качество корпоративного управления, степень управления рисками и прозрачности бизнеса.
Российские стандарты (правила) аудита дают следующее определение сущности внутреннего аудита. Это - организованная на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированная его внутренними документами система контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля. К институтам внутреннего контроля согласно Правилу (стандарту) аудиторской деятельности "Изучение и использование работы внутреннего аудита", одобренному Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 27 апреля 1999 г., Протокол N 3, относятся назначаемые собственниками экономического субъекта ревизоры, ревизионные комиссии, внутренние аудиторы или группы внутренних аудиторов.
В глоссарии терминов международных стандартов аудита внутренний аудит определен как оценочная деятельность, осуществляемая внутри субъекта как услуга, предназначенная для субъекта. В соответствии с Кодексом этики профессиональных бухгалтеров в функции внутреннего аудита входят, в частности, изучение, оценка и мониторинг адекватности и эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. На наш взгляд, рассматривая сущность внутреннего аудита, его цели, задачи и функции, следует проводить различия применительно к уровням внутреннего аудита, например внутреннего аудита отдельных хозяйствующих субъектов и групп взаимосвязанных организаций (холдингов), что не нашло широкого отражения в современной отечественной литературе. Таблица 1.2 (приложение № 4).
Цели внутреннего аудита можно сформулировать следующим образом:
- обеспечение более эффективного управления организацией и группой взаимосвязанных организаций;
- оперативное выявление текущих проблем в рамках отдельной организации - участника группы и в целом группы взаимосвязанных организаций;
- защита законных интересов организации и ее собственников, в том числе защита общих интересов всех участников группы взаимосвязанных организаций;
- помощь сотрудникам организации в эффективном выполнении ими своих функций;
- оценка эффективности и надежности системы внутреннего контроля.
Внутренний аудит выполняет различные функции, при определении которых также не существует единых мнений.
дает высшему звену управления всей организацией информацию о ее финансово-хозяйственной деятельности;
- повышает эффективность системы внутреннего контроля, препятствующие возникновению нарушений;
- подтверждает достоверность отчетов обособленных структурных подразделений организации.
- анализ внешних факторов и оценка их влияния на деятельность организации;
- консультирование учредителей и сотрудников администрации по вопросам бухгалтерского учета, налогообложения, анализа хозяйственной деятельности, менеджмента и права;
- организация подготовки к проведению внешнего аудита, проверок налоговых и других контрольных органов;
- периодический контроль за финансово-хозяйственной деятельностью;
- проверка правильности составления и условий выполнения хозяйственных договоров;
- оценка экономичности и эффективности операций организации;
- проверка уровня достижения программных целей.
Система внутреннего аудита не может быть полностью отождествлена с внутренним контролем, что вытекает из данных выше определений сущности, целей и функций внутреннего аудита. В то же время система внутреннего контроля может функционировать и без создания органов внутреннего аудита. Внутренний аудит следует рассматривать в качестве:
- части системы внутреннего контроля;
- функции выявления и оценки рисков;
- независимой оценки информационных потоков, в том числе финансовой отчетности (индивидуальной и консолидированной).
При принятии решения об организации и определении функции внутреннего аудита каждый экономический субъект должен учесть влияние таких факторов, как:
- направление и специфика деятельности;
- объемы показателей финансово-экономической деятельности субъекта;
- сложившаяся система управления;
- состояние системы внутреннего контроля.
Функции внутреннего аудитора могут выполнять:
- специальные службы внутреннего контроля;
- отдельные специалисты внутреннего аудита, состоящие в штате организации;
- ревизионные комиссии (ревизоры);
- привлекаемые сторонние организации;
- внешние аудиторы.
Функции внутреннего аудита должны выполняться непосредственно работниками организации, поэтому предложения о том, что внутренним аудитом могут заниматься не только работники организации, но и приглашенные независимые аудиторы, являются ошибочными.
При отсутствии службы внутреннего аудита в организационной структуре хозяйствующего субъекта его функции в области контроля осуществляются главным бухгалтером и работниками бухгалтерии, так как в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ (в ред. от 23.07.1998) "О бухгалтерском учете" это является их должностными обязанностями.
В настоящее время государство, понимая, что возможность привлечения заемных средств является одним из основных условий развития бизнеса в России, неуклонно снижает ставки рефинансирования, устанавливаемые Банком России. С 14 января 2004 г. ставка рефинансирования снижена до 14 процентов.
Отражение в учете полученных кредитов или займов включает три основных хозяйственных операции: