Хоча, як зазначено вище, що одиницею обліку є окремий інвентарний об’єкт, зазначене характеризує одну з відмінностей бухгалтерського і податкового обліку.
Балансова вартість групи основних фондів на початок звітного періоду розраховується за формулою:
Б(а) = Б(а-1) + П(а-1) - В(а-1) - А(а-1),
де: Б(а)- балансова вартість групи на початок звітного періоду;
Б(а-1)-балансова вартість групи, на початок періоду, що передував звітному ;
П(а-1)-сума витрат понесених на придбання, реконструкцію та інших поліпшень, протягом періоду що передував звітному;
В(а-1)-сума виведених з експлуатації основних фондів, протягом періоду, що перебував звітному;
А (а-1)-сума амортизаційних відрахувань, нарахованих у періоді, що передував звітному.
В II кварталі 2000 року по підприємству не було руху основних фондів, а також не було поліпшення, тоді вказана в них формула спроститься:
Б(а) = Б(а-1) – А(а-1)
Використовуючи дані по підприємству наведені в (додатку 3) і в результаті арифметичного підрахунку отримаємо балансову вартість груп основних фондів на початок ІІІ - го кварталу 2000 року.
Б(а) групи1 на 01.10.00 = 115540 грн. – 115540 грн. х 1.25% х 0.8 = 114385 грн;
Б(а) групи 2 на 01.10.00 = 21650 грн. – 21650 грн. х 6.25% х 0.8 = 20568грн;
Б(а) групи 3 на 01.10.00 = 9660 грн. – 9660 грн. х 3.75% х 0.8 = 9370 грн.
Розглянемо нарахування амортизації на прикладі одного об’єкту групи2.
Підприємство придбало 5 персональних комп’ютерів по ціні 2000грн. за штуку (без ПДВ) на загальну суму 10000грн. в січні 2000 року (для зручності не використовується понижуючий коефіцієнт 0,8).
В І кварталі 2000 року на комп’ютери амортизації не буде нараховуватись, оскільки балансова вартість (а вони відносяться до групи 2) на 01.01.00 дорівнює нулю.
Нарахування амортизації на протязі року приводиться в таблиці 2.2. (для полегшення розрахунків не приводимо дані про вибуття або передачі - зменшення здійснювалось тільки по причині зносу).
Таблиця 2.2.
| Період | Первісна вартість на початок кварталу, грн | Збільшення вартості | Знос (амортизація) | Базисна вартість на кінець квар. грн. |
| І кв. 2000 | - | 10000 | - | 10000 |
| ІІ кв.2000 | 10000 | - | 625 | 9375 |
| ІІІ кв.2000 | 9375 | - | 586 | 8789 |
| ІV кв.2000 | 8789 | - | 549 | 8240 |
Як видно з таблиці, основні засоби групи щоквартально втрачають частину своєї вартості шляхом зносу в результаті чого, в кінці року їх вартість (комп’ютерів) склала 8240 грн., а загальний річний знос:
(10000-8240) = 1760 грн. або 17.6 %.
Згідно статті 3 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” [2] об’єкт оподаткування (податком на прибуток) зменшується на суму амортизаційних відрахувань.
З 01.01.2000 року - понижуючий коефіцієнт не застосовується, а з 01.04.2000 року з понижуючим коефіцієнтом 0,8 (Закон України “Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування”)[3].
Порядок визначення сум податку на прибуток підприємств, одержаного за рахунок зміни понижуючого коефіцієнта 0,8 при застосуванні норм амортизації у 2000 році, та спрямування зазначених коштів до Державного бюджету України, є обов’язковим для застосування всіма платниками податку на прибуток підприємства та передбачає, що платники податку на прибуток підприємств самостійно, використовуючи відповідні варіанти розрахунку, визначають та спрямовують до державного бюджету суму податку одержаного за рахунок зміни понижуючого коефіцієнта при застосуванні норм амортизації, а також визначають суму податку, що підлягають зарахуванню до місцевого бюджету. Усі розрахунки проводяться в тисячах гривень з одним десятковим знаком.
Перерахування коштів до державного та місцевого бюджетів здійснюється платником податку за окремими платіжними дорученнями.
-існує ймовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов’язані з використанням цього активу;
-його оцінка може бути достовірно визначена.
Упевненість в тому, що об’єкт основних засобів відповідає першому критерію, пов’язана з наявністю підтвердження, що всі ризики та винагороди, пов’язані з його використанням, вже перейшли до підприємства.
Згідно Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” [1] економічна вигода – потенціальна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання цих активів. Більш детально, чи в більш широкому розумінні, термін “майбутня економічна вигода” – розглядається як потенціал, який може сприяти надходженню на підприємство, прямо чи непрямо, грошових коштів та їх еквівалентів.
Потенціал може бути виробничим, тобто частиною господарської діяльності підприємства. Потенціал може “набувати” форму конвертованості в грошові кошти та їх еквіваленти (тобто є можливість продажу чи обміну теж є майбутньою економічною вигодою) чи можливість зменшувати залишок грошових коштів, наприклад, коли альтернативний виробничий процес зменшує витрати на виробництво. Можливі такі шляхи надходження на підприємство майбутніх економічних вигод:
-використання окремо чи разом з іншими активами у виробництві продукції, продажу товарів, надання послуг чи виконанні робіт, які призначені для реалізації підприємством;
-обмін на інші активи, в тому числі на грошові кошти;
-використання для погашення заборгованості;
-розподілення між власниками підприємства.
Не можуть бути признані основних засобів об’єктами, які не пригодні до використання внаслідок фізичного чи морального зносу.
Враховуючи вищезазначене, при переході на новий План рахунків бухгалтерського обліку [9], необхідно врахувати ймовірність того чи отримає базове підприємство ТОВ “Еліон 2000” в майбутньому економічні вигоди.
Грунтуючись на оцінках керівництва та інших спеціалістів підприємства основних засобів ПЭВМ Рентиум-150, 1пtе1 і Карманний телефон 4501 не можуть бути признані активом внаслідок морального зносу, а ПК 686 РR 150 1пtе1 внаслідок фізичного зносу. Ці об’єкти списуються з балансу:
Дт 442 “Непокриті збитки” Кт 10 “Основні засоби” 2177 грн.
з одночасним оприбуткуванням їх як інших необоротних активів виходячи з ціни можливої реалізації:
Дт 18 “Інші необоротні активи” Кт 75 “Надзвичайні доходи” 2177грн.
В даній ситуації, необхідно звернути увагу, на те що амортизація з метою оподаткування на вищевказані основні фонди, які належать до 2 групи продовжує нараховуватись.
Слід мати на увазі, що в деяких випадках основні засоби безпосередньо не збільшують економічних вигод, але можуть бути потрібні для забезпечення отримання майбутніх економічних вигод від інших активів. Прикладом є основні засоби придбані для охорони навколишнього середовища або з метою безпеки.
2.2. Порядок збільшення та зменшення балансової вартості груп основних фондів.
Як зазначалося вище, сума амортизаційних відрахувань звітного періоду визначається шляхом застосування норм амортизації до балансової вартості груп основних фондів на початок звітного періоду. Отже, базою нарахування амортизаційних відрахувань є балансова вартість груп основних фондів. В даному розділі розглянуто питання щодо порядку збільшення або зменшення балансової вартості груп основних фондів, з метою подальшого вірного визначення (нарахування) амортизаційних відрахувань.
Балансова вартість груп основних фондів, які підлягають амортизації, збільшується у разі:
- придбання підприємством основних фондів;
- самостійного виготовлення основних фондів;
- отримання основних фондів за договорами фінансового лізингу (оренди);
- поліпшення основних фондів;
- проведення щорічної індексації балансової вартості груп основних фондів.
Коротко розглянемо випадки збільшення балансової вартості груп основних засобів.
Балансова вартість груп основних фондів підприємств збільшується за рахунок, як нових так і тих, що були в експлуатації основних фондів, а також за рахунок самостійного виготовлення основних фондів.
Для цілей оподаткування, згідно підпункту 8.1.2 ст.8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, [2] витрати на придбання основних фондів їх самостійне виготовлення (включаючи витрати на заробітну плату робітникам які були задіяні в виготовленні) для власних виробничих потреб підлягають амортизації.
У разі здійснення витрат на придбання основних фондів балансова вартість відповідної групи збільшується на суму вартості їх придбання з урахуванням транспортних та страхових платежів, а також інших витрат, в зв’язку з таким придбанням, без урахування податку на додаткову вартість. якщо платник податку на прибуток підприємства зареєстрований як платник ПДВ.
Закон України “Про оподатковування прибутку підприємств” [2] прямо не встановлює порядку визначення дати збільшення балансової вартості груп ОФ.
З цього може слідувати тільки те, що дата виникнення таких витрат повинна визначатися в загальному порядку, встановленому ст.11 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, [2] для визначення дати збільшення валових витрат, тобто по першому з двох подій: оплаті або одержанні об'єкта.
Для так званих “довгострокових контрактів”, тобто контрактів на виготовлення об'єкта тривалістю більш 9 місяців, це правило сформульоване в пп.7.10.11 п.7.10 ст.7 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”: [2] “У випадку якщо об'єкт довгострокового контракту відноситься до основних фондів замовника, замовник у порядку, визначеному в статті 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”[2], збільшує балансову вартість відповідної групи основних фондів на суму коштів, матеріальних або нематеріальних активів, що підлягають амортизації, наданих виконавцю у вигляді авансів (передоплати) або вартості об'єкта довгострокового договору (контракту) або його частини, що передані на баланс замовника”.