Кроме того, в Налоговой декларации по НДС показатели строки 220 "Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежащая вычету" должна соответствовать записям по кредиту счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС". Если в бухгалтерском балансе отсутствуют остатки незачтенных сумм НДС по счету 19 и одновременно имеется кредиторская задолженность поставщикам, то это может свидетельствовать об искажении данных декларации по НДС.
Важным моментом является проверка своевременности сдачи деклараций и уплаты налога. Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в пункте 5 статьи 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Рассмотрим подробнее процедуры аудита НДС при использовании различных форм расчетов и некоторых договорных отношений между хозяйствующими субъектами, а также порядок проверки исчисления и уплаты НДС, отражения расчетов по НДС в учете и отчетности.
В табл. 1 систематизированы основные процедуры аудита формирования элементов НДС по таким способам расчетов, как оплата в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, расчеты с использованием ценных бумаг, при натуральных формах оплата труда, новации долга, отступном.
Таблица 1
Процедуры аудита формирования элементов НДС
по способам расчетов
| Планируемые процедуры | Источники аудиторских доказательств | |
| Нормативные документы | Документы хозяйствующего субъекта | |
| Оплата, частичная оплата в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) передачи имущественных прав | ||
| 1 | 2 | 3 |
| Нормативная проверка момента определения налоговой базы НДС и момента ее определения с учетом полученных экспортерами платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) | Пункт 9 ст. 167 НК РФ | Контракт, выписка банка, документ, подтверждающий длительность производственного цикла изготовления реализуемых на экспорт товаров, работ, услуг |
| Обоснование освобождения от НДС платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), облагаемых по налоговой ставке 0%, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев | Пункт 13 ст. 167 НК РФ | Контракт, выписка банка, документ, подтверждающий длительность производственного цикла изготовления реализуемых на экспорт товаров, работ, услуг |
| Нормативная проверка налоговой базы НДС с учетом платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) на территории Российской Федерации | Пункт ст. 154 НК РФ, пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ | Выписка банка, расчетные документы |
| Нормативная проверка вычетов НДС при платежах в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг на территории РФ | Пункты 5, 8 ст. 171, п. п. 4, 6 ст. 172 НК РФ | Счета-фактуры от продавцов при приобретении товаров (работ, услуг), документы, подтверждающие фактическую уплату налога |
| Нормативная проверка заполнения и регистрации счетов-фактур по перечисленным и полученным предварительным платежам и при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет предварительных платежей | Пункты 9, 13, 18, 20 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, в ред. от 11.05.2006 N 283 (далее - Правила) | Счета-фактуры, расчетные документы, книга покупок и книга продаж |
| Расчеты с использованием ценных бумаг | ||
| Нормативная проверка налоговых вычетов покупателя при оплате товаров (работ, услуг) путем передачи векселя (собственного или полученного в обмен на собственный) | Пункт 2 ст. 172 НК РФ | Бухгалтерская справка, счета-фактуры, расчетные документы |
| Проверка налоговой базы продавца при оплате товаров (работ, услуг) при использовании векселя | Письмо Минфина России от 07.09.2005 N 03-04-11/221 | Бухгалтерская справка, счета-фактуры, расчетные документы |
| Нормативная проверка налоговой базы при получении процента (дисконта) по облигациям и векселям в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) в части, превышающей ставку рефинансирования Банка России в периодах, за которые производится расчет процента | Подпункт 3 ст. 162 НК РФ | Бухгалтерская справка, счета-фактуры |
| Нормативная проверка регистрации счетов-фактур получателем процентов по векселю в книге продаж | Пункт 19 Правил | Счета-фактуры, книга продаж |
| Нормативная проверка регистрации документов строгой отчетности в книге продаж | Пункт 21 Правил | Документы строгой отчетности, книга продаж |
| Натуральная оплата труда | ||
| Нормативная проверка налоговой базы НДС при натуральной оплате труда | Пункт 2 ст. 154, пп. 20 п. 3 ст. 149 НК РФ | Расчетная ведомость по оплате труда, журнал-ордер по субсчету 90-1 "Выручка" |
| Новация долга, отступное | ||
| Нормативная проверка налоговой базы НДС при новации долга, отступном | Пункт 1 ст. 146 НК РФ | Договор новации долга, соглашение об отступном |
Для аудита исчисления и уплаты НДС, оформления налоговой отчетности применяются преимущественно приемы инспектирования, нормативной и арифметической проверки. Для идентификации процедур введем обозначение Пндс-N, где N - порядковый номер процедуры (табл. 2).
Таблица 2
Процедуры аудита исчисления и уплаты НДС,
отражения расчетов по НДС в учете и отчетности
| Планируемые процедуры | Источники аудиторских доказательств | |
| Нормативные документы | Документы хозяйствующего субъекта | |
| 1 | 2 | 3 |
| Пндс-1, 2, 3. Нормативная проверка, прослеживание и пересчет налоговой базы НДС по объектам налогообложения и по различным налоговым ставкам | Статьи 153, 164, 166 НК РФ | Налоговые декларации по НДС, бухгалтерская отчетность, журнал-ордер по счету 62, журнал регистрации хозяйственных операций |
| Пндс-4. Нормативная проверка налоговых ставок | Статья 164 НК РФ | Налоговые декларации по НДС |
| Пндс-5. Обоснование применения налоговой ставки 0% и освобождения от НДС | Статья 165 НК РФ | Налоговые декларации по НДС, журнал-ордер по счету 62, лицензии |
| Пндс-6, 7, 8. Нормативная проверка, прослеживание и пересчет налоговых вычетов | Статьи 171, 172 НК РФ | Налоговые декларации по НДС, учетные регистры по счетам 60, 76, выписки банка, расчетные и кассовые документы, счета-фактуры, журнал их регистрации, книга покупок, товаросопроводительные документы |
| Пндс-9, 10, 11. Нормативная проверка, прослеживание и пересчет сумм восстановления НДС | Пункты 5, 8 ст. 145, п. 3 ст. 170 НК РФ | Регистры учета по счетам 19, 60, 68, 76 |
| Пндс-12. Нормативная проверка оснований возмещения (зачета) НДС | Статьи 165, 173, 176 НК РФ | Переписка с налоговыми органами |
| Пндс-13, 14, 15. Нормативная проверка, прослеживание и пересчет суммы НДС к уплате в бюджет | Статья 173 НК РФ | Регистры учета по счету 68 |
| Пндс-16. Нормативная проверка порядка и сроков уплаты НДС, сроков представления налоговых деклараций | Статья 174 НК РФ | Налоговые декларации по НДС, выписка банка, расчетные документы |
| Пндс-17. Нормативная проверка отражения расчетов по НДС на счетах бухгалтерского учета | Счет 19 | Регистры учета по счетам 19 и 68, главная книга |
| Пндс-18, 19, 20, 21. Нормативная проверка, прослеживание, пересчет и формальная проверка правильности заполнения отчетности и учетных регистров | Статьи 169, 174 НК РФ | Книга покупок и книга продаж, журналы регистрации счетов-фактур, счета-фактуры, регистры учета по счетам 20 и другим счетам затрат, 19, 60, 62, 68, 76, главная книга, налоговые декларации по НДС и другим налогам, бухгалтерская и статистическая отчетность |
| Пндс-22, 23, 24, 25. Нормативная, арифметическая проверка, прослеживание и формальная проверка расчетов по НДС и формирования документации налоговыми агентами | Статьи 161, 162, 163, 164, 171, 174 НК РФ | Документы по исчислению и уплате НДС |
Для обоснования применения налоговой ставки 0% и освобождения от НДС при выполнении процедуры Пндс-5 привлекаются не только указанные в ст. 165 НК РФ документы, но и устанавливается соответствие видов деятельности аудируемого лица Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (ОК ВЭД), рассматриваются лицензии организации на осуществление конкретных видов деятельности.