Надання користувачам інформації про політику бухгалтерського обліку, яку підприємство має використовувати постійно при складанні фінансових звітів, про будь-які зімни у цій політиці та впливу таких змін на показники фінансових звітів є вимогою принципу послідовності. Додержання цього принципу є передумовою зіставності фінансових звітів, адже користувачі отримують можливість визначати відмінні риси різних політик бухгалтерського обліку щодо подібних операцій та інших подій, які використовуються і тим самим підприємством або різними підприємствами протягом певних звітних періодів.
Ціла низка господарських операцій, таких як погашення сумнівної дебіторської заборгованості та визначення можливого строку корисного використання основних засобів тощо, супроводжуються певною невизначеністю й потребують професійного судження. Тому при складанні фінансових звітів слід застосовувати принцип обачності, щоб активи або дохід не були завищеними, а зобов’язання чи витрати – заниженими.
Сутність операцій або інших подій не завжди відповідає тому, що випливає з їх юридичної форми. Наприклад, підприємство може передати актив іншій стороні так, що подальше використання майбутніх економічних вигід, втілених у цьому активі, залишиться за цим підприємством. За таких обставин відображення цієї операції як продажу не відповідатиме її суті. Тому керівництво повинно надавати перевагу економічному змісту господарської операції над її юридичною формою.
Принцип єдиного грошового вимірника передбачає вимірювання та узагальнення всіх операцій підприємства у його фінансовій звітності. Під час складання фінансової звітності потрібно прагнути збалансувати усі перелічені принципи так, щоб досягти якісних характеристик фінансової звітності.
Порядок подання фінансової звітності регулюється відповідною постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2000 р. № 419. Звітний період становить календарний рік. Проте для новоствореного підприємства або підприємства, яке ліквідується, тривалість звітного періоду може бути іншою.
Існує також проміжна квартальна звітність, яка складається тільки з Балансу та Звіту про фінансові результати.
Квартальна фінансова звітність подається не пізніше 25-го числа місяця, наступного за звітним кварталом, а річна – не пізніше 20 лютого наступного за звітним роком. Відкриті акціонерні товариства (серед інших підприємств, визначених ст. 14 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16 липня 1999 р. № 996-XIV ) повинні не пізніше 1 червня наступного за звітним роком оприлюднити фінансову звітність через публікацію в періодичних виданнях або розповсюдження у вигляді окремих друкованих видань.
ІІ. Мета і завдання аудиту фінансової звітності
Відповідно до МСА № 3 “Мета та загальні принципи аудиту фінансової звітності”, мета аудиту фінансової звітності – це висловлення аудитором думки про те, чи відповідає фінансова звітність у всіх суттєвих аспектах інструкціям, які регламентують порядок підготовки і подання фінансових звітів.
Отже, в процесі аудиту фінансової звітності аудитор повинен зробити висновок щодо:
1) відповідності бухгалтерського обліку та прийнятої на підприємстві облікової політики вимогам нормативних і законодавчих документів, які регламентують порядок його ведення в Україні;
2)відповідності фінансової звітності тим якісним характеристикам, принципам підготовки та подання, які передбачені нормативними й законодавчими документами в Україні;
3)достовірності повноти та точності відображення у звітності активів, зобов’язань, власних коштів і фінансових результатів діяльності підприємства за певний період.
Для досягнення основної мети аудитор повинен вивчити:
1)відповідність фінансової звітності в цілому всім вимогам, які висуваються до її оформлення;
2)відсутність у звітності суперечливої інформації та узгодженість різних форм між собою;
3)наявність підстав для включення у звітність наведених у ній сум;
4)правильність та обґрунтованість методології оцінки активів і пасивів;
5)правильність підрахунку окремих статей звітності;
6)наявність підстав для віднесення певної суми до тієї статті, до якої вона включена;
7)відображення операцій у звітних формах того звітного періоду, в якому вони були здійснені;
8)відповідність сум окремих операцій даним, наведеним у первинних документах, регістрах аналітичного та синтетичного обліку, відповідність їх підсумків даним, наведеним у Головній книзі та звітності;
9)узгодженість даних річної фінансової звітності з даними квартальної та поточної звітності;
10)наявність можливості постійного функціонування підприємства.
Отже, важливою є не тільки перевірка “формального” додержання правил ведення бухгалтерського обліку, а й перевірка підготовки звітності так, щоб вона містила повну, достовірну та неупереджену інформацію про фінансовий стан підприємства і результати його діяльності.
ІІІ. Порядок проведення аудиту фінансової звітності
Згідно із законодавством України звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. У складі річної звітності фінансові результати, отримані за звітний період, відображаються у Формі № 2 “Звіт про фінансові результати”. За цією формою звітності відображаються фінансові результати за звітний період таким чином, щоб користувачі звітної інформації мали змогу простежувати склад доходів та витрат діяльності за певний період, а також порівняти із відповідними витратами та доходами за аналогічний період попереднього року.
Стосовно фінансового результату діяльності підприємства на конкретну дату, то тут передбачається не сума прибутку чи збитку, а загальний фінансово-майновий стан підприємства як наслідок отриманих фінансових результатів за звітними періодами та дивідендної та інвестиційної політики власників.
Така інформація міститься у Балансі підприємства – це Форма №1 діючої сьогодні фінансової звітності та Форма № 4 “Звіт про власний капітал”. З погляду фінансових результатів у Балансі найбільш цікавий перший розділ пасиву “Власний капітал”. Зміни у розмірі та структурі власного капіталу підприємства свідчать про результати його діяльності, а величина власного капіталу на конкретну звітну дату та співвідношення між сумою власного капіталу та вартістю усіх активів підприємства говорять про його фінансове становище. Головним джерелом приросту власного капіталу або фактором його зменшенням прибутки чи збитки за звітними періодами діяльності, однак у балансі підприємства відображаються не завжди ті фінансові результати, які отримані за звітними періодами, а й, часто, нерозподілені прибутки чи непокриті збитки. Напрямки розподілу прибутку чи порядок покриття збитків зазначаються у Формі №4 звітності це “Звіт про власний капітал”.
Здійснюючи аудит фінансових результатів діяльності за річною звітністю підприємств, необхідно дослідити також і “Звіт про рух грошових коштів” (Форма №3). Аналіз цієї форми дасть можливість аудитору отримати додаткові свідчення та зробити відповідні висновки про порядок відображення доходів і витрат діяльності у звітності, а також структуру грошових потоків за видами діяльності. За цією формою прослідковуються фінансові результати, визначені за так званим касовим методом, у розрізі видів діяльності. Аудитору необхідно розглядати “Звіт про рух грошових коштів” у взаємодії зі “Звітом про фінансові результати”, що допоможе отримати інформацію для аналізу:
- обсягів, структури і джерел отримання грошових коштів та основних напрямків їх використання;
- спроможності підприємства розрахуватися за своїми поточними зобов’язаннями;
- достатності отриманого прибутку для обслуговування поточної діяльності;
- впливу надходжень і видатків грошових коштів підприємства на його фінансову стійкість;
- достатності власних коштів підприємства для обслуговування інвестиційної діяльності, виплати дивідендів власникам та відсотків інвесторам і кредиторам;
- можливості грошових надходжень та платежів у майбутньому тощо.
Виходячи із наведених вище підходів до відображення фінансових результатів у звітності підприємств, необхідно будувати загальний план аудиту фінансової звітності та детальні програми за напрямками перевірки.
Говорячи про методику аудиту фінансових результатів діяльності підприємства як складової аудиту фінансової звітності, потрібно звернути увагу на низку важливих питань, які мають відношення до формування фінансових результатів у звітності. Необхідно звернутися до положень установчих документів підприємства та уточнити напрямки та предмет діяльності у співвідношенні з організаційно-правовою формою підприємства, порядок формування власного капіталу, зокрема розподілу прибутку.
Аудитор має визначити, чи відповідає чинним нормативам облікова політика доходів, витрат та фінансових результатів, а також з’ясувати, чи дотримуються положення, визначені обліковою політикою підприємства на практиці.
Далі аудитор має здійснити досить трудоємкий комплекс робіт з аудиту доходів та витрат. До цього комплексу робіт належать: перевірка правильності класифікації, оцінки та умов визнання доходів і витрат; правильності відображення в обліку та звітності доходів від реалізації та собівартості реалізованої продукції; складу та правильності відображення інших операційних доходів та витрат, а також фінансових та інвестиційних доходів і витрат. Важливу роль у перевірці достовірності фінансових результатів відіграє контроль дотримання принципу відповідності доходів та витрат, оскільки це впливає на структуру результатів у розрізі різних видів діяльності та розмір фінансових результатів конкретного звітного періоду. Також важливою є перевірка надзвичайних доходів та витрат, під час якої необхідно перевірити правильність оформлення документів, що засвідчують факт надзвичайних подій та операцій, а також відображення їх у бухгалтерському обліку. У фінансову звітність записують лише результати надзвичайних подій, (прибуток або втрати), тому аудитору необхідно детально проаналізувати порядок їх виникнення.