· внешний;
· внутренний.
Под внешним аудитом понимают оказание аудиторских услуг (проведение проверки, оказание сопутствующих услуг) независимой аудиторской фирмой (независимым аудитором).
Внутренний аудит – это элемент системы внутреннего контроля на предприятии. Службы внутреннего аудита создаются, как правило, на крупных предприятиях, имеющих разветвленную сеть филиалов. Задачами служб внутреннего аудита могут быть следующие:
· подтверждение достоверности информации, предоставляемой руководству;
· контроль за состоянием и сохранностью активов;
· исполнительский контроль;
· оценка эффективности управления, производства, финансовых вложений и т.д.
внутренний аудит не является независимым, он подчиняется руководству организации, действует в соответствии с его заданиями и отчитывается перед ним. Вместе с тем внутренний аудит независим от тех лиц, деятельность которых он проверяет.
Нужно сказать, что аудит весьма специфическая область предпринимательской деятельности и оперирует рядом сложившихся исторических и закрепленных нормативно понятий, которые в других областях не употребляются:
· аудиторское заключение;
· существенность и уровень существенности;
· риск (аудиторский);
· аудиторская выборка;
· аудиторские доказательства;
· аудиторские процедуры.
Свое мнение аудитор выражает не произвольным образом, а в официальном документе – аудиторском заключении, содержание и форма которого установлены действующими нормативными актами и правилами аудиторской деятельности в РФ. Виды заключений:
· безоговорочно положительное;
· модифицированное путем включения абзаца, привлекающего внимание к какому-либо аспекту;
· модифицированное путем включения оговорки;
· отрицательное;
· заключение с отказом от выражения мнения.
В безоговорочном положительном заключении аудитор выражает мнение, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта достоверно отражает его финансовое положение и результаты финансово-хозяйственной деятельности, а совершенные им финансовые и хозяйственные операции в основном соответствуют действующим в РФ нормативным актам. Безоговорочно положительное заключение составляется в том случае, если аудитор по крайней мере убежден в том, что:
* бухгалтерская отчетность проверяемого субъекта не содержит существенных ошибок, искажений, неточностей;
* бухгалтерский учет соответствует установленным принципам, требованиям, а также учетной политике предприятия;
* в пояснительной записке и приложениях достаточно полно раскрыты вес вопросы, имеющие отношение к бухгалтерской отчетности;
* данные бухгалтерской отчетности не противоречат сведениям о проверяемом субъекте, ставшим известными аудитору из других источников.
В заключении, модифицированном путем включения специального абзаца, аудитор выражает мнение, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта достоверно отражает его финансовое положение и результаты финансово-хозяйственной деятельности, но при этом считает необходимым привлечь внимание к ситуации, которая, по его мнению, влияет или может повлиять на финансовое положение организации.
Аудиторское заключение может быть модифицировано, например, в том случае, если аудитор счел необходимым привлечь внимание к тому, что принцип непрерывности деятельности проверяемого субъекта может быть нарушен.
Отрицательное заключение составляется в случае, если аудитор полагает, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта содержит существенные искажения, а также если в ходе проверки были выявлены существенные нарушения действующих нормативных актов при осуществлении и отражении в учете финансовых и хозяйственных операций. В отрицательном заключении аудитор выражает мнение о том, что он не может с полной уверенностью подтвердить достоверность бухгалтерской отчетности. Аудиторское заключение, модифицированное путем включения оговорки, составляется в случае, если аудитор считает, что безоговорочное положительное заключение не может быть составлено, но препятствующие этому фактору не настолько существенны, чтобы составить отрицательное заключение, либо если аудитор считает, что выявленные факторы, препятствующие составлению безоговорочно положительного заключения, существенны, но влияние их на достоверность бухгалтерской отчетности устранимо введением оговорки (ограничения) в заключение. В заключении с оговоркой аудитор подтверждает достоверность бухгалтерской отчетности организации, но с определенными оговорками, ограничениями.
В заключении с отказом от выражения мнения аудитор указывает, что он не в состоянии выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности, т.е. не может составить ни положительное, ни отрицательное заключение. Отказ от выражения мнения может быть обусловлен, например, тем, что аудитор ограничен в доступе к информации, вследствие чего не может сформировать мнение. Как видим, вид заключения (безоговорочно положительное, с оговоркой, отрицательное) в значительной мере зависит от уверенности аудитора в том, содержит или нет бухгалтерская отчетность организации существенные искажения. Поэтому очень важно уяснить, какие ошибки, искажения, неточности, допущенные проверяемым субъектом, являются существенными, а какие – нет.
Существенность – качественная мера, это свойство информации, которое делает ее способной влиять на экономическое решение квалифицированного пользователя. Существенным признается такое искажение информации, которое превышает уровень существенности. Если существенность – качественное понятие, то уровень существенности – количественная мера. По уровнем существенности понимают такое предельное искажение бухгалтерской отчетности, начиная с которого квалифицированный пользователь этой отчетности не сможет на ее основе сделать правильные выводы и принять обоснованные экономические решения. Это определение достаточно субъективно, так как оценка уровня существенности в значительной мере зависит от опыта и квалификации специалиста, его определяющего, от знания им специфики деятельности бухгалтерской отчетности даже в безоговорочно положительном заключении не может быть абсолютной ввиду ряда факторов, ограничивающих полноту и адекватность оценок, осуществляемых аудитором. К таким факторам прежде всего следует отнести:
· ограниченность аудита объемом работ, который необходимо удерживать в экономически приемлемых пределах;
· неоднозначность толкований некоторых форм, установленных действующим законодательством;
· наличие субъективных моментов как в интерпретации некоторых фактов хозяйственной деятельности, так и в составлении бухгалтерской отчетности, а также в оценке ее достоверности.
Перечисленные факторы ограничивают уверенность аудитора в надежности составленного им заключения и заставляют его высказывать свое мнение не со стопроцентной гарантией, а с приемлемым риском.
Риск присутствует в любой предпринимательской деятельности, в том числе и в аудиторской. Поскольку основным результатом деятельности аудитора является его мнение о достоверности бухгалтерской отчетности, выраженное в заключении, то аудиторский риск связан с тем, что это мнение может оказаться ошибочным. Таким образом, аудиторский риск – это вероятность признания аудитором того, что бухгалтерская отчетность достоверна, ВТО время как она содержит невыявленные существенные ошибки. В значительной мере риск зависит также от того, что в силу необходимости удержания аудита в рамках определенных временных и экономических ограничений он, как правило, проводится выборочно. Выборочность проведения аудита означает, что в подавляющем большинстве случаев аудитор проверяет не всю документацию субъекта, а выборку из нее. Под выборкой в аудите понимают совокупность определенным образом отобранных документов, проверка которых позволяет сделать вывод о достоверности всей документации.
Выводы о достоверности бухгалтерской отчетности аудитор делает на основе анализа информации, полученной в ходе проверки из различных источников. Результаты анализа полученной информации являются для аудитора аудиторскими доказательствами. На основе таких доказательств аудитор формирует свое мнение, которое он будет выражать в аудиторском заключении.
Для получения необходимых аудиторских доказательств аудитор в ходе проверки конкретного участка осуществляет определенные действия или совокупности действий (просматривает документа, сравнивает их, производит подсчеты, опрашивает работников и т.д.) эти действия, осуществляемые аудитором в определенном порядке, называются аудиторскими процедурами. В зависимости от характера действий, осуществляемых аудитором, различают процедуры фактические, документальные, аналитические, процедуры на соответствие (контрольные) и по существу, процедуры сплошной проверки и процедуры выборочной проверки.
Государственные и общественные организации, регулирующие аудиторскую деятельность
Аудитор независим от кого-либо в своей профессиональной деятельности. Но именно для обеспечения независимости аудита, а также для обеспечения прочих его принципов необходимо регулирование аудиторской деятельности как со стороны государственных органов, так и со стороны общественных аудиторских организаций.
К государственным органам, регулирующим аудиторскую деятельность в РФ, относится уполномоченный федеральный орган – Министерство финансов (Минфин)в РФ. Кроме того, в процессе государственного регулирования участвуют уполномоченные учебно-методические центры (УМЦ). Для учета мнения участников рынка аудиторских услуг при уполномоченном федеральном органе организован Совет по аудиторской деятельности, в состав которого входят представители государственных органов, ЦБ РФ, аккредитованных объединений аудиторов, научных организаций, вузов, пользователей аудиторских услуг. Состав членов совета утверждается министром финансов РФ.