Для достижения данной цели следует решить ряд задач:
– подтвердить соответствие оформленных организацией бухгалтерских операций действующему законодательству;
– проверить правильность отнесения объекта к НМА;
– подтвердить достоверность оценки затрат на приобретение или создание НМА;
– оценить соответствие бухгалтерской (финансовой) отчетности данным синтетического и аналитического учета;
– проверить полноту и своевременность отражения, а также документального оформления операций по учету НМА.
В процессе аудиторской проверки операций с НМА следует пользоваться следующими документами: бухгалтерский баланс (форма №1), отчет о движении денежных средств (форма №4), главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, положение об учетной политике организации, регистры бухгалтерского учета по счетам 04 «Нематериальные активы», 05 Амортизация нематериальных активов», 91 «Прочие доходы и расходы», 90 «Продажи», 98 «Доходы будущих периодов».
При проведении проверки аудитор должен использовать унифицированные документы, служащие основанием для отражения в учете операций по учету НМА, – карточку учета нематериальных активов НМА 1 и другие первичные документы.
В организациях, применяющих единую журнально-ордерную форму счетоводства, анализируются учетные регистры, используемые для отражения хозяйственных операций по учету:
– журналы-ордера №13, 16;
– ведомость учета нематериальных активов и износа №17;
– главная книга;
– бухгалтерский баланс (форма №1) и отчет о прибылях и убытках (форма №2).
При планировании аудиторской проверки аудитор определяет уровень существенности, аудиторский риск и используемые при проверке процедуры. Также формируется группа аудиторов, которая будет принимать участие в проверке. Затем составляется программа аудиторской проверки.
Программа аудиторской проверки включает, в частности, следующие объекты аудита:
– оформление первичных документов;
– арифметическая проверка поступления и выбытия НМА;
– правильность начисления износа НМА;
– показатели синтетического и аналитического учета;
– НДС при поступлении и выбытии НМА;
– выбытие НМА и правильность их отражения в бухгалтерской и налоговой отчетности.
Несмотря на то, что в настоящее время организация в соответствии с Положением о документах и документообороте в бухгалтерском учете (утверждено Минфином СССР 29.07.83 г. №105) и Федеральным законом от 21.11.96 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» самостоятельно выбирает форму учета, перечень применяемых регистров, их построение, последовательность и способ записей в них, аудитору следует проверить наличие первичных документов и законность оформления их в бухгалтерском учете.
1.3 Планирование аудита НМА в ОАО «Росконтракт-Камышин»
Отражение и обобщение информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих ОАО «Росконтракт-Камышин» на праве собственности, осуществляется в соответствии с Генеральным планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности субъектов на счетах подраздела 10 по видам нематериальных активов, используемых в хозяйственной деятельности ОАО «Росконтракт-Камышин» – лицензии, программное обеспечение, прочие нематериальные активы.
В составе нематериальных активов ОАО ведет учет лицензий, выданных лицензиарами, определенными законодательными актами и Правительством России – на занятие определенными видами деятельности с учетом срока их действия.
Нематериальные активы оцениваются в момент их поступления по первоначальной стоимости, исходя из фактически произведенных затрат по приобретению и приведению в состояние готовности этих субъектов.
Первоначальная стоимость нематериальных активов погашается путем начисления износа и включения его в расходы периода. Амортизационные отчисления по нематериальным активам определяются ОАО «Росконтракт-Камышин» ежемесячно по нормам, рассчитанным исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования, не превышающего срока деятельности ОАО. При невозможности определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет.
Выбытие нематериальных активов отражается при их реализации, износе, списании в связи с полным моральным износом и потерей доходных свойств, безвозмездной передаче по балансовой (остаточной) стоимости.
Налоговый учет нематериальных активов организуется в порядке, установленном налоговым законодательством.
2. Методика аудиторской проверки НМА в ОАО «Росконтракт-Камышин»
Целью аудита нематериальных активов является установление соответствия применяемой предприятием методики учёта нематериальных активов требованиям нормативных актов, регулирующих формирование себестоимости продукции (работ, услуг) и финансовых результатов, а также требованиям соответствующих стандартов и положениям, устанавливающим правила их учёта.Аудитор должен последовательно проверить следующие моменты:– изучить состав и структуру нематериальных активов по данным– первичных документов и учетных регистров;– подтвердить право собственности на объекты нематериальных активов;– установить правильность отражения в учете операций с нематериальными активами;– подтвердить достоверность начисления и отражения в учете амортизации по нематериальным активам;– оценить качество инвентаризации.При проверке операций с нематериальными активами аудитору необходимо обратить внимание на следующее:– не могут быть признаны нематериальными активами интеллектуальные и деловые качества гражданина, его квалификация и способность к труду, поскольку они не могут быть отчуждены от гражданина и переданы другим лицам;– документальное оформление факта наличия объекта нематериальных активов;– правильность отражения первоначальной оценки стоимости нематериальных активов;– правила по списанию объекта нематериальных активов с баланса предприятия;– начисление амортизации на объекты нематериальных активов;– на правильность ведения синтетического и аналитического учета нематериальных активов.В документах по поступлению и выбытию НМА должна быть их характеристика, указаны порядок и срок использования, первоначальная стоимость, норма амортизации, дата ввода и вывода из эксплуатации. Особое внимание аудитору следует обратить на правильность перехода права собственности.
Проверку показателей синтетического и аналитического учета аудитор осуществляет на счетах 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретению нематериальных активов» и 91 «Прочие доходы и расходы».
Аудитору следует обратить внимание на то, каким именно образом поступили НМА:
– приобретены на условиях обмена;
– безвозмездно получены;
– поступили в счет вклада в уставный капитал организации;
– поступили для осуществления совместной деятельности;
– созданы собственными силами;
– созданы с привлечением сторонних исполнителей на договорной основе.
НМА, внесенные учредителями в счет их вклада в уставный капитал организации (по согласованной стоимости), до 1 января 2000 г. приходовались по дебету счета 04 с кредита счета 75 «Расчеты с учредителями». С 1 января 2000 г. НМА, внесенные учредителями или участниками в счет их вклада в уставный капитал, целесообразно отражать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Также аудитору следует обратить внимание на то, что с 1 января 2000 г. НМА, полученные по договору дарения или иным образом безвозмездно, необходимо учитывать по рыночной стоимости в составе внереализационных доходов.
Аналитический учет аудитор проверяет по карточкам учета НМА на каждый объект в отдельности.
При приобретении НМА аудитор проверяет правильность примененных ставок. В соответствии с НК РФ НДС по приобретению НМА должен учитываться по дебету счета 19, субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальным активам» в корреспонденции с кредитом счетов 60 и 76. После принятия на учет НМА сумма НДС списывается с кредита счета 19–2 в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Аудитор определяет правильность начисления ежемесячной амортизации, которую организация осуществляет самостоятельно исходя из первоначальной стоимости, и отражения амортизационных отчислений в бухгалтерском учете.
При выбытии НМА аудитору следует проверить правильность отражения операций в бухгалтерском и налоговом учете организации. Так, при выбытии НМА в результате их продажи, списания, безвозмездной передачи вся сумма накоплений амортизации списывается в дебет счета 05 с кредита счета 04. Остаточная стоимость НМА списывается со счета 04 в дебет счета 91. В дебет счета 91 также должны списываться все расходы, связанные с выбытием НМА, и сумма НДС по проданным и безвозмездно переданным НМА. По кредиту счета 91 должна отражаться выручка от продажи или другого дохода от выбытия НМА.
Аудитор должен проверить правильность формирования финансового результата организации с учетом выбытия НМА. Финансовый результат организация должна формировать на счете 91 и затем списывать со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».
Для определения суммы НДС по проданным НМА следует выяснить, с НДС или без НДС были приобретены эти НМА. При безвозмездной передаче НМА плательщиком НДС является передающая сторона, принимающая сторона уплачивает налог на прибыль. Налогооблагаемую базу от реализации организация должна определять исходя из средней цены продаж (без учета НДС). При этом стоимость приобретенных НМА не должна быть ниже их остаточной стоимости.
При передаче НМА в счет вклада в уставные капиталы других организаций и в счет вклада в общее имущество по договору простого товарищества остаточная стоимость НМА должна списываться с кредита счета 04 в дебет счета 58 «Финансовые вложения». Сумма амортизации по переданным НМА должна списываться в дебет счета 05 с кредита счета 04. Результаты по передаче организация должна отразить на счете 91.