При этом аудитор должен помнить, что учет затрат на производство продукции (работ, услуг) в проверяемом экономическом субъекте должен быть организован в соответствии с требованиями «Методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве» (утверждены Минсельхозпродом РФ от 04.07.96 г. № П-Ч-24/2068).
При проверке учета затрат следует установить: правильность определения в аналитическом учете объектов учета (открываются ли аналитические счета по культурам, группам культур, видам животных, группам животных, видам незавершенного производства и т.д. в соответствии с утвержденными указаниями по ведению бухгалтерского учета); правильность построения калькуляционных статей затрат. Так, затраты, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг), при планировании, учете и калькулировании себестоимости продукции (работ, услуг) должны группироваться по следующим статьям затрат приведенным в таблице.
Группировка затрат по статьям
| № п/п | Статьи затрат | Виды производств | |||
| Растение-водство | Животно-водство | Промыш-ленное производ-ство | Вспомога-тельные производства | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1 | Оплата труда с отчислениями на социальные нужды | ||||
| 2 | Семена и посадочный материал | ||||
| 3 | Удобрения минеральные и органические | ||||
| 4 | Средства защиты растений и животных | ||||
| 5 | Корма | ||||
| 6 | Сырье для переработки | ||||
| 7 | Содержание основных средств:а) нефтепродуктыб) амортизация (износ) основных средствв) ремонт основных средствг) оплата труда с отчислениями на социальные нужды | ||||
| 8 | Работы и услуги | ||||
| 9 | Организация производства и управления | ||||
| 10 | Платежи по кредитам | ||||
| 11 | Потери от падежа животных | ||||
| 12 | Прочие затраты | ||||
Исходя из приведенной классификации учета затрат по статьям калькуляции, аудитору необходимо проверить: ведут ли во всех случаях учет затрат на оплату труда на основе объема выполненных работ, производства продукции в учетных и путевых листах, на лицевых счетах и в других соответствующих первичных документах; всегда ли расходы на оплату труда, включенные в затраты производства продукции по соответствующим объектам, соответствуют данным первичных документов или сводных регистров; подтверждается ли включение натуральной оплаты труда в затраты производства продукции (работ, услуг) специальным расчетом; учитываются ли и относятся ли отчисления на социальные нужды на соответствующие объекты учета пропорционально расходам на оплату труда (в журнале-ордере № 10-АПК, Главной книге).
Проверяя расход материальных ресурсов (кормов, семян, удобрений, нефтепродуктов, запасных частей, электроэнергии и т.д.). аудитор должен помнить, что основными задачами учета указанных ценностей является объективное отражение затрат на производство продукции, обеспечение контроля за их рациональным использованием и выявление резервов ресурсосбережения. Поэтому необходимо установить: подтверждается ли учет товарно-материальных ценностей, используемых на производство продукции, лимитно-заборными картами, чеками-накладными и другими документами; подтверждается ли расход товарно-материальных ценностей в производстве сверх установленного лимита документами, подписанными руководителем организации или уполномоченными им лицами.
Следует помнить, что отпуск товарно-материальных ценностей со складов подразделений рассматривается только как их перемещение. Документы на списание товарно-материальных ценностей должны оформляться должностными лицами, на которых возложена ответственность за правильное их использование в производстве.
Особо тщательной проверке должны быть подвергнуты документы, подтверждающие расход кормов, семян, средств защиты растений и животных, удобрений, химических и биологических добавок (стимуляторов) при переработке продукции и др. Расход этих материальных ценностей должен быть проведен не только в стоимостном выражении, но и в натуральном - с целью установления соблюдения норм: расхода кормов в расчете не единицу продукции животноводства или на одну условную голову; расхода семян и посадочного материала; технологических норм расхода минеральных и органических удобрений, пестицидов, протравливателей, гербицидов, дефолиантов и других химических и биологических средств. Ведь несоблюдение норм расхода (использования) указанных средств не даст желаемого конечного результата производства продукции (растениеводства, животноводства, промышленного производства), а необоснованный перерасход - приведет не только к росту себестоимости произведенной продукции, но и к снижению ее качества (т.е. произведенная продукция может оказаться экологически опасной).
Тщательной проверки требуют также соблюдение технологических норм расхода сырья, материалов, полнота оприходования возвратных отходов при переработке сельскохозяйственной продукции в цехах промышленных производств. Это можно установить путем составления альтернативного баланса расхода сырья и материалов в расчете на произведенную продукцию по нормативам, а также осуществлением контрольного запуска сырья.
Изучению подлежат также результаты проведенных в организации инвентаризаций посевных площадей, рабочего и продуктивного скота, животных на выращивании и откорме, контрольной урожайности культур и продуктивности животных, чтобы их фактическое количество сравнить с данными производственного учета и выяснить: нет ли приписок в объемах производства; не являются ли эти приписки результатом необоснованного списания товарно-материальных ценностей, отнесения необоснованно начисленной оплаты труда и др. на затраты производства продукции (работ, услуг); нет ли искусственного снижения посевных площадей, поголовья скота, объектов работ и не является ли это результатом «сокрытия» части выпущенной продукции растениеводства, животноводства и промышленного производства.
Далее необходимо проверить правильность оценки товарно-материальных ценностей при списании на затраты производства. Следует помнить, что в течение года товарно-материальные ценности собственного производства прошлых лет и покупные должны учитываться в затратах по их фактической себестоимости, а продукция собственного производства текущего года - по плановой себестоимости с корректировкой в конце года по фактическим затратам.
В процессе проверки расхода товарно-материальных ценностей в производстве, аудиторы и эксперты должны проанализировать основные производственные процессы с целью выявления неиспользованных ресурсов повышения уровня производства и снижения себестоимости продукции и рекомендовать экономическому субъекту: оптимальную структуру посевных площадей; оптимальный баланс минеральных и органических удобрений; оптимальные кормовые рационы для животных и т.д. Это нужно делать потому, что аудитор должен выступать не только в качестве проверяющего достоверность показателей отчетности, но и в качестве советчика, помощника экономического субъекта.
Так, например, в структуре себестоимости продукции животноводства наибольший удельный вес занимают затраты на корма. Продукция животноводства - это, по существу, корма, переработанные организмом животных. Такая взаимосвязь, определенная самой природой, должна лежать в основе экономических отношений между кормопроизводством и животноводством. Известно также, что цех кормопроизводства является производителем сырья (кормов) для животноводства, а животноводство - цехом биологической переработки и реализации этого сырья. И чем выше качество и дешевле производство сырья, тем выше будет эффективность его биологической переработки и реализации.
Как же это проверить? Корма по существу являются энергией, а реализация этой энергии осуществляется через реализацию продукции животноводства (энергии молока, мяса и т.д.). Следовательно, зная себестоимость произведенной энергии (корма) и стоимость ее реализации (энергии продукции животноводства), можно определить экономию (прибыль) или перерасход (убыток) от использования кормов, а также средств от их производства.
Своевременная проверка эффективности использования кормов в животноводстве позволит оперативно принимать меры по ликвидации недостатков в производстве и оптимизировать структуру кормовых рационов с таким расчетом, чтобы они давали больший процент продуктивного использования, а результаты их использования были бы прибыльными.
Также следует более детально проверить: правильность группировки и учета прямых затрат по всем видам ремонта тракторов, машин и оборудования в журнале учета затрат на аналитических счетах и по видам ремонтов (работ) на основании ведомостей дефектов машин, лимитно-заборных карт, накладных, нарядов и др.; правильность учета на отдельном аналитическом счете в разрезе установленных элементов и статей цеховых расходов ремонтной мастерской; правильность определения себестоимости законченного в течение года ремонта машин, инвентаря и др., а также распределения работ и услуг по потребителям (растениеводство, животноводство и др.) и присоединения к ним планового размера цеховых расходов; правильность отнесения части цеховых расходов к незавершенному производству.