При проверке правильности начисления износа по основным средствам, следует учитывать, что начисление износа основных средств производится исходя из их восстановительной стоимости и в соответствии с принятой учетной политикой организации.
Проверяя обоснованность ускоренной амортизации, следует иметь в виду, что она является целевым методом более быстрого по сравнению с нормативными сроками службы основных средств полного перенесения их балансовой стоимости на издержки обращения и производства.
Решение о применение механизма ускоренной амортизации должно быть отражено в учетной политике организации и доведены до соответствующих налоговых органов. В организации, как и в других организациях, проводится переоценка основных средств практически каждый год. Результаты переоценки основных фондов отражаются по дебету счетов 01, 07, 08. Результаты переоценки (разница стоимости и индексированного износа) должны отражаться на счете 87/1 «Прирост стоимости имущества по переоценке» в части основных средств производственного назначения, или на счете 88 для основных средств непроизводственного назначения.
Составляются проводки:
Дт. сч. 01/Кт. сч. 87/1 суммы переоценки основных средств (или увеличении стоимости).
Сумма при дооценке отражаются:
Дт. сч. 87/1, 88/ Кт. сч. 02 Суммы увеличения износа основных средств.
Суммы, отнесенные в кредит счета «Добавочный капитал», как правило, не списываются.
Учет долгосрочных инвестиций по приобретаемым организацией основным средствам ведется на счете 08 «Капитальные вложения» за исключением объектов, переданных организации в качестве вкладов в Уставной капитал и полученных безвозмездно от государственных органов, юридических и физических лиц. Порядок учета затрат на строительство и приобретение основных средств, а также определение стоимости отдельных объектов определен в Положении по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций.
Этим положением следует руководствоваться при проверке правильности отражения данных по статьям баланса «Основные средства», «Оборудование к установке», «Незавершенные капитальные вложения».
На счете 08 калькулируется инвентарная стоимость объектов основных средств, включающая все фактические затраты по их возведению, сооружению, приобретению и расходы по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию.
При осуществлении капитальных вложений и приобретении основных средств на счета их учета относят расходы на транспортировку, погрузку, налоги и сборы, а также расходы по уплате процентов по кредитам банков и другим заемным обязательствам, взятым на эти цели. При этом проценты, уплаченные после ввода в действие объектов основных средств и постановки на учет относят в дебет чета 80 и не включают в первоначальную стоимость основных средств. Особое включение при проведении аудиторской проверки следует обращать на правильность отражения в учете налогов, связанных с приобретением основных средств. Например, в организации «Лиховская дистанция пути» в соответствии с налоговым законодательством, в инвентарную стоимость объектов основных средств включаются вносимый в дорожный фонд налог на приобретение основных средств. Он отражается проводкой:
Дт. сч. 08 Кт. сч. 67
НДС за приобретенные основные средства для производственных нужд отражался бухгалтерской проводкой:
ДТ. сч. 19 Кт. сч. 60, 76
Далее учтенные на счете 19 «НДС» суммы налога вычитались из причитающихся платежей в бюджет равными долями в течении шести месяцев, начиная с момента ввода в эксплуатацию основных средств и принятия их на учет.
При приобретении основных средств для непроизводственных целей, а также при покупке легкового автотранспорта уплаченный НДС на расчеты с бюджетом не относятся, а покрывается за счет источников финансирования.
При вводе в эксплуатацию законченных строительством объектов, уплаченные суммы НДС, включаются в инвентарную стоимость основных средств и списываются на себестоимость выпущенной продукции через отчисление износа (амортизации).
Все расходы по созданию основных средств в организации отражаются на счете 08 «Капитальные вложения».
Объекты капитальных вложений (основные средства), которые еще не готов для использования в предназначенных целях, остаются на учете на счете 08 и отражаются в балансе по статье «Незавершенные капитальные вложения».
НДС в расчетных документах не выделяется и в части уплаченного передающей стороной учитывается у принимающей стороны в составе стоимости этих основных средств с последующим отнесением на издержки производства в составе износа.
Для проверки правильности отражения в балансе данных по статьям «Оборудование к установке», «Незавершенные капитальные вложения» аудитор использует данные журнала – ордера № 16 и ведомостей № 18 и 18/1.
Аудитор, проверяя правильность использования ремонтного фонда, руководствуется Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, с учетом изменений и дополнений, вносимых Министерством Финансов Росси, где сказано, что в целях равномерных включений предстоящих расходов а издержки производства, организация может создавать резерв расходов на ремонт основных средств и относить по составленному расчету бухгалтера – на затраты производства.
При осуществлении аудита проверяют правильность составления плана и смет капитального ремонта. Особое внимание должно уделяться реальности смет (иногда их составляют после завершения ремонта объекта и, соответственно, сметную стоимость приравнивают к фактическим затратам). Сметы на капитальный ремонт зданий и сооружений должны составляться на основании актов технического осмотра, которые утверждают руководитель.
Проверяя операции по ремонту основных средств, следует убедиться, не допускались ли приписки выполненных работ с целью завышения заработной платы и списания израсходованных материалов, запасных частей, которые впоследствии были похищены; не завышались ли нормы расхода материалов и расценки по оплате труда на ремонтные работы.
Целесообразность законность операций по ремонту устанавливаются на основе проверки первичных документов: нарядов на сдельные работы, накладных и лимитно-заработных карт на расход материальных ценностей, ведомостей дефектов на ремонт машин, актов приемки выполненных работ.
Необходимо проверит правильность учета затрат на проведение ремонтов основных средств. При этом надо руководствоваться учетной политикой организации, имея ввиду, что организация может по своему усмотрению применять один из следующих вариантов включения в себестоимость продукции расходов по ремонту основных средств:
- фактические затраты по всем видам ремонтов (капитальный, средний, текущий) списывают на дебет счетов 20, 29, то есть включают в себестоимость продукции непосредственно по мере их осуществления;
- создается ремонтный фонд, отчисления в который определяется исходя из балансовой стоимости основных производственных фондов и нормативов, утвержденных организацией на год. В этом случае фактические затраты на проведение ремонтов списывают на счет 89 «Резервы предстоящих расходов и платежей».
2.4 Основные ошибки, выявляемые при аудите основных средств
Как видно из практики аудиторских проверок, типичными ошибками, выявляемыми при оценке сохранности и проверке наличия основных средств, являются: 1) неотражение на забалансовых счетах стоимости арендованного имущества, что приводит к недостоверному формированию информации (справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах);
2) оприходование некоторых основных средств без наличия свидетельства о регистрации права собственности;
3) несоблюдение момента перехода права собственности от продавца к покупателю, что ведет к недостоверному отражению основных средств на счетах учета; 4) отсутствие документов, характеризующих техническое состояние основных средств; 5) необоснованное списание недостачи основных средств на расходы организации.
При необходимости (резких и значительных сдвигах, нехарактерных тенденциях в динамике основных средств, недостаточном раскрытии соответствующих разделов учетной политики и пояснительной записки и т. д.) после оценки общей ситуации с основными средствами аудитору следует провести по объектный анализ, выявить сущность и причины вызывающих сомнение событий и их влияние на достоверность отчетности.
В ходе инвентаризации аудитору необходимо также оценить обеспеченность организаций основными средствами. Иначе ему придется выяснять, достаточно ли у организации таких активов, каковы их техническое состояние и пригодность для выполнения бизнес-плана по выпуску продукции и продажам. Результативность инвентаризации повышается при использовании аналитических процедур по объектной оценки состояния активов. Для этого проверяется соответствие фактического состояния объектов техническим характеристикам, указанным в паспортах, формулярах и другой технической документации, а также способность объектов выполнять заданные функции с учетом фактического срока службы. Например, в акте обследования здания следует указать состояние его отдельных элементов и конструктивных частей: окон, дверей, кровли, установленного оборудования и т. д. Особое внимание уделяется оценке работоспособности активной части основных средств (машин, оборудования и транспортных средств), уровню их технического обслуживания и реальной загрузки в производственном процессе, для чего проверяющий пользуется внутренней информацией (документами, подтверждающими выполненный ремонт, отработанное время и др.). На основании технической документации и данных инвентарных карточек аудитору нужно количественно оценить состояние отдельных объектов основных средств (или их групп), используя традиционные коэффициенты износа по времени использования актива и по величине начисленной амортизации, а также показатель среднего возраста основных средств. В результате анализа аудитор может обоснованно охарактеризовать наличие и качество основных средств организации.