Изучается также использование предприятием собственных валютных средств (путем сравнения перечисленной валю ты со стоимостью импортированных товаров); сохранность наличной иностранной валюты и материальных ценностей, приобретенных за валюту; соблюдение сроков исполнения иностранным партнером обязательств по контрактам, в счет которых производились авансовые платежи за границу в валюте; правильность расчетов с подотчетными лицами по командировочным расходам в иностранной валюте.
При проверке закупок товаров по импорту и совершения бартерных сделок устанавливается соблюдение следующих требований:
– при закупках товаров по импорту (в том числе путем бартера) исчисление покупной стоимости поступающих товарно-материальных ценностей должно производиться исходя из их стоимости по контракту (договору) на дату оприходования на предприятии, а также таможенных, транспортных и прочих расходов по закупке товаров и их транспортировке;
– при совершении бартерных сделок учет реализации и определение финансовых результатов должны производиться на дату, указанную в грузовой таможенной декларации на импорт, и по стоимости, предусмотренной в контракте (договоре).
Проверяя соблюдение действующего налогового законодательства, аудитор контролирует полноту, правильность и свое временность расчетов предприятий-экспортеров по платежам в бюджет, представления ими налоговых расчетов и деклараций, правильность определения налогооблагаемой базы по таможенным пошлинам, налогу на прибыль, НДС и другим налогам.
В заключение устанавливается правильность отражения в учетных регистрах валютных операций. Для этого с помощью приемов прослеживания и сопоставления записей в учетных регистрах по счету 52 «Валютный счет» с данными учетных регистров по счетам учета материальных ценностей (08, 10,12, 19, 41 и др.), затрат (20, 43, 44 и др.), расчетов (60, 61, 62, 64, 76 и др.), прибылей и убытков (80, 88 и др.) выясняется содержание сделанных корреспонденций счетов, их соответствие требованиям нормативных документов.
Обнаруженные нарушения аудитор регистрирует в рабочих документах и определяет их количественное влияние на показатели отчетности.
Аудиторская практика свидетельствует, что типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки валютных операций, являются следующие:
– неполное зачисление на банковские счета валютной вы ручки по экспортным операциям;
– неправильное применение курса иностранной валюты при определении стоимости активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, ошибки при исчислении курсовых разниц;
– тексты платежных документов, послуживших основанием для оплаты с валютного счета, не переведены на русский язык;
– нарушение сроков исполнения обязательств по контрактам, в счет выполнения которых предприятием производились авансовые платежи за границу в валюте;
– некорректная корреспонденция счетов по учету валютных операций.
1.5 Аудит финансовых вложений
Предприятия осуществляют отвлечение средств в виде финансовых вложений для получения дополнительного дохода в виде процентов, дивидендов и т.п. Финансово-инвестиционные операции обычно немногочисленны, но значительны по величине отдельных сделок. Поэтому целесообразно каждую такую операцию исследовать и оценивать отдельно.
Источниками информации о финансовых вложениях являются: копии учредительных документов, выписки из реестра акционеров, сертификаты акций, облигации, векселя и другие ценные бумаги, договоры купли-продажи ценных бу маг, депозитные договоры, договоры займа, выписки по счету «депо», книги (реестры) регистрации ценных бумаг, учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы и др.) по счетам 06, 08, 58, 76 и др., Главная книга и др.
Для того чтобы сформулировать объективное мнение о достоверности и законности операций, осуществленных на предприятии с финансовыми вложениями, аудитор должен решить ряд задач:
– изучить состав финансовых вложений по данным первичных документов и учетных регистров;
– подтвердить первичную оценку системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета финансовых вложений;
– установить правильность отражения в учете операций с финансовыми вложениями;
– подтвердить достоверность начисления, поступления и отражения в учете доходов по операциям с финансовыми вложениями;
– оценить качество инвентаризаций финансовых вложений.
В начале проверки аудитор должен проанализировать данные первичных документов и учетных регистров и выяснить состав финансовых вложений предприятия (краткосрочные и долгосрочные; государственные, муниципальные и корпоративные ценные бумаги; паи (доли), акции, облигации, депозиты, предоставленные займы и др.).
Аудитор знакомится с организацией учета и хранения ценных бумаг. На основе анализа доходности устанавливается экономическая целесообразность финансовых вложений, исследуется влияние отвлечения средств на показатели финансово-хозяйственной деятельности предприятия.
Для подтверждения первичной оценки систем внутренне го контроля и бухгалтерского учета финансовых вложений аудитор на основе полученной информации заполняет заранее разработанные тесты.
По результатам тестирования устанавливается оценка надежности систем и сравнивается с первоначальной оценкой, полученной на стадии планирования аудита. Если такая оценка окажется ниже первоначальной, то необходимо скорректировать объем и порядок проведения других аудиторских процедур. Аудитор определяет для себя объекты повышенно го внимания при планировании контрольных процедур и уточняет аудиторский риск.
На следующем этапе аудитор рассматривает хозяйственные операции, в результате которых произошло изменение размера и состава финансовых вложений на предприятии. К числу таких операций относятся: предоставление и возврат займов, покупка и продажа ценных бумаг, безвозмездное их получение и передача, осуществление и получение вклада в уставный капитал. Изучая порядок оформления этих операций, аудитор производит взаимную сверку документов, которыми оформлялось движение финансовых вложений: договоры, акты приемки-передачи, ценные бумаги, сертификаты ценных бумаг, выписки из реестра акционеров, выписки по счету «депо» и др. При этом обращается внимание на соответствие самих документов действующему законодательству, наличие в них всех необходимых реквизитов и правильность произведенных арифметических расчетов.
Для проверки стоимости отдельных финансовых вложений (доли в уставном капитале других предприятий, предоставленные займы) следует изучить учредительные договоры, договоры займа, расчетно-платежные документы, подтверждающие фактическое перечисление средств. Для оценки правильности формирования стоимости ценных бумаг необходимо выяснить состав затрат, связанных с их приобретением и отражаемых по дебету счета 08 «Капитальные вложения» субсчет «Вложения в ценные бумаги». Помимо сумм, уплаченных продавцу, затраты по приобретению ценных бумаг включают: рас ходы по оплате информационных и консультационных услуг, вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, расходы по уплате процентов по заемным средствам, использованным на покупку ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету, и др. Если в счет оплаты за приобретаемые ценные бумаги передаются готовая продукция, основные средства и другое имущество, то эти операции отражаются в учете с использованием счетов реализации 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств» и 48 «Реализация прочих активов». Аналогичная методика используется при учете вкладов в уставный капитал другого предприятия (или простое товарищество). При этом следует проверить правильность отражения в учете разницы между договорной стоимостью и балансовой стоимостью переданного имущества в счет вклада в уставный капитал (простое товарищество). Эта разница списывается на счет 80 «Прибыли и убытки». Сальдо по счетам 06 «Долгосрочные финансовые вложения» и 58 «Краткосрочные финансовые вложения» должны подтверждаться аналитической информацией о составе, количестве и стоимости ценных бумаг, указанной в книге регистрации (учета) ценных бумаг.
Аудитору следует подтвердить соответствие метода оценки себестоимости ценных бумаг, применяемого при их списании (выбытии), методу, зафиксированному в учетной политике предприятия (по себестоимости каждой ценной бумаги, по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения ценных бумаг (метод ФИФО) или по себестоимости последних по времени приобретения ценных бумаг (метод ЛИФО)). Для этого изучаются аналитические данные к счетам 06 и 58, отражающие количество и себестоимость при обретенных и реализованных (выбывших) ценных бумаг. Не обходимо проверить также правильность отражения в учете фактической себестоимости ценных бумаг и финансовых результатов при их реализации.
Аудитору следует установить правильность формирования, использования и учета резервов под обесценение ценных бумаг, отражаемых на счете 82 «Оценочные резервы». Для это го необходимо проверить, что такой резерв формируется в конце года по итогам инвентаризации, в отдельности по каждому виду ценных бумаг, действительно котирующихся на бирже или специальных аукционах. Подтверждением такого обстоятельства могут служить сведения, распространяемые в от крытой печати, в специальных бюллетенях и т.п. Уменьшение ранее сформированного резерва под обесценение ценных бумаг допускается при росте рыночной стоимости ценных бумаг по сравнению с их стоимостью на момент формирования резерва.