При наличии разногласий, связанных с различиями в профессиональных суждениях исполнителей, привлеченных к проведению контрольных процедур, которые могут возникнуть между лицами, ответственными за их осуществление, окончательное решение принимает руководитель налогового отдела.
Ошибки и нарушения, выявленные при проверке, доводятся до сведения ответственных за соответствующий участок налогового учета лиц, которыми они должны быть устранены в оперативном порядке. Можно указать два способа исправления ошибок:
- путем внесения исправлений и корректировок в подготовленную ранее налоговую отчетность непосредственно в налоговом отделе (например, на основании полученной информации, когда ошибки незначительны и их исправление лицом, их допустившим, неэффективно с точки зрения рациональности организации процесса подготовки налоговой отчетности); при этом соответствующее лицо должно быть в обязательном порядке уведомлено о найденной по итогам контрольных процедур ошибке и способе ее устранения;
- путем формирования исправленной налоговой отчетности в тех подразделениях (теми лицами), где были допущены ошибки (искажения, отклонения); указанным способом исправляются все ошибки, устранение которых непосредственно налоговым отделом при подготовке итоговой налоговой отчетности невозможно или нецелесообразно; соответствующие процедуры должны повторяться необходимое число раз до устранения всех ошибок и нарушений.
Оформление и хранение документов, подготовленных и используемых в процессе реализации контрольных процедур
Каждый исполнитель должен регулярно отчитываться в письменной форме и ставить подпись, подтверждающую, что соответствующие его обязанностям контрольные функции исполняются. Для этого исполнитель по итогам осуществления контрольных процедур заполняет и подписывает лист контрольных процедур с указанием даты осуществления процедуры и ее результатов. Такие отчеты должны поступать в координационный ЦО - руководителю налогового отдела, который также составляет лист контрольных процедур по установленной форме. При этом обязательной контрольной процедурой для руководителя является проверка листов контрольных процедур исполнителей. Выполнение этого правила позволяет координировать и контролировать работу звеньев системы внутреннего налогового контроля. Порядок заполнения листов контрольных процедур следует закрепить в соответствующих инструкциях.
Формы внутренней налоговой отчетности и итоговые налоговые декларации (которые в настоящее время подготавливаются, как правило, с использованием средств компьютерной техники) должны храниться как в электронном, так и в бумажном (распечатанном) виде. При этом эффективная система внутреннего контроля подразумевает, что:
- для хранения электронных файлов должны быть организованы соответствующие директории и обеспечен (программными средствами) надлежащий уровень их защиты от несанкционированных изменений, удалений, перемещений и т.п.;
- для хранения регистров в распечатанном виде должны быть заведены отдельные папки, определены места их хранения и порядок доступа к соответствующим данным сотрудников бухгалтерии и иных служб организации.
Мониторинг изменений в законодательстве
В целях своевременного информирования об изменениях в нормативной базе по вопросам исчисления и уплаты налогов и сборов в организации на периодической основе следует проводить мониторинг изменений налогового и иных связанных с налоговым отраслей законодательства. Для этого целесообразно создать рабочую группу из числа сотрудников налогового отдела и отдела методологии. Другим вариантом организации мониторинга законодательства может быть включение соответствующих обязанностей в должностные инструкции каких-либо сотрудников (например, сотрудников отдела методологии). Периодичность проведения мониторинга и порядок функционирования рабочей группы определяются специальной внутренней инструкцией.
На основе информации об изменениях в законодательстве (в том числе об изменениях в формах налоговой отчетности) сотрудники отдела методологии при необходимости вносят изменения в имеющиеся формы внутренней налоговой отчетности (либо разрабатывают новые формы внутренней налоговой отчетности и инструкции о порядке их заполнения и представления), учетную политику и другие локальные нормативные акты по бухгалтерскому учету и налогообложению.
Контроль в обособленных подразделениях
Помимо формирования системы внутреннего налогового контроля в центральной бухгалтерии в крупных организациях большое значение имеет эффективность контроля на местах (т.е. в филиалах, управлениях, иных обособленных подразделениях). Дело в том, что данные об объектах налогообложения, хозяйственных операциях, их документальном оформлении, наличии оснований для использования налоговых льгот и т.п. формируются именно в структурных подразделениях, в то время как специалисты центральной бухгалтерии получают информацию, которая уже прошла первичную обработку и проверку. Нередко они не имеют возможности осуществить контрольные процедуры в отношении полученной информации с той степенью детализации и тщательности, которая необходима для формирования полной и достоверной информации об исчисленных налогах и сборах. Эта функция в таких случаях реализуется специалистами, осуществляющими контрольные процедуры в структурных подразделениях (например, в бухгалтериях филиалов). Общие принципы организации внутреннего контроля в структурных подразделениях аналогичны изложенным выше.
Процесс сбора информации для подготовки итоговых налоговых расчетов, как правило, происходит в два этапа:
- подготовка информации в бухгалтериях структурных подразделений по формам внутренней налоговой отчетности;
- свод данных в центральной бухгалтерии, подготовка сводных налоговых расчетов в целом по организации по формам, установленным МНС России (ФНС России, Минфином России) или другими уполномоченными органами.
Следовательно, необходима подробная регламентация порядка составления, проверки и представления в центральную бухгалтерию форм внутренней налоговой отчетности ответственными сотрудниками филиалов. При этом правила должны быть едиными и обязательными для применения всеми структурными и функциональными подразделениями (т.е. филиалами, дирекциями, службами, отделами и пр.) организации.
2. Пример
Краткое содержание организации.
Для эффективного функционирования системы внутреннего контроля она должна отвечать определенным критериям.
Критерий ответственности и сбалансированности. За надлежащее выполнение какой-либо операции должно отвечать конкретное лицо, причем контрольные функции должны быть обеспечены средствами для их выполнения. Иными словами, при определении обязанностей субъекта контроля должен быть предписан соответствующий объем прав и возможностей, и наоборот.
Критерий подконтрольности. Лица, контролирующие выполнение операций (исполнительный директор, главный аудитор, главный бухгалтер), должны, в свою очередь, иметь контроль со стороны заинтересованных лиц, как правило, это собственники бизнеса.
Поэтому деятельность перечисленных субъектов должна контролироваться собственниками организации посредством услуг независимых экспертов различного профиля, в том числе внешних аудиторов.
Критерий своевременности. Информация об отклонениях должна быть представлена лицам, уполномоченным принимать решения по соответствующим отклонениям, в максимально короткие сроки. Если сообщение запаздывает, то нежелательные последствия отклонений усугубляются, кроме того, объект переходит уже в другое состояние (действие), что лишает смысла сам проведенный контроль. При предварительном контроле несвоевременное сообщение о возможности возникновения отклонений также лишает смысла проведенный контроль.
Критерий ущемления интересов. Необходимо создавать специальные условия, при которых любые отклонения ставят какого-либо работника или подразделение организации в невыгодное положение и побуждают их к урегулированию проблем. Необходимость таких условий обусловливается возможностью появления отклонений, в которых заинтересованы определенные работники или коллектив.
Критерий взаимосвязи. Решение задач, связанных с контролем, должно создавать надлежащие условия для тесного взаимодействия работников различных функциональных направлений.
Критерий заинтересованности администрации. Функционирование системы внутреннего контроля не может быть эффективным без честности, должной заинтересованности и участия должностных лиц управления.
Критерий компетентности. Если персонал организации, в служебные функции которого входит осуществление контроля, не обладает этими характеристиками, то даже идеально организованный контроль не сможет быть эффективным.
Критерий приемлемости. Означает рациональность ставящихся контрольных целей и задач, целесообразное распределение контрольных функций, целесообразность программ внутреннего контроля, а также применяемых методов.
Критерий актуальности. Со временем даже самые прогрессивные методы управления устаревают. СВК должна быть построена таким образом, чтобы можно было гибко ее "настраивать" на решение новых задач, возникающих в результате изменения внутренних и внешних условий функционирования организации, и обеспечить возможность ее расширения и модернизации.
Критерий важности. Абсолютный контроль над обычными незначительными операциями (например, мелкие расходы) не имеет смысла и будет только отвлекать силы от более важных задач. Но если высшее руководство считает, что какие-либо области деятельности организации имеют стратегическое значение, то в каждой такой области обязательно должен быть налажен контроль, даже если эта область с трудом поддается измерению по принципу "затраты - эффект".