К операциям, следствием которых является изменение первоначальной стоимости принятых к бухгалтерскому учету основных средств, относятся:
переоценка (дооценка, уценка), периодически проводимая в соответствии с установленным порядком;
достройка, дооборудование объектов основных средств;
реконструкция, модернизация;
частичная ликвидация.
Первоначальная стоимость выполненных и сданных работ по достройке, дооборудованию, модернизации, реконструкции и другим качественным улучшениям (отделимым и неотделимым) основных средств формируется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Строительство объектов основных средств".
Переход права собственности неизбежно происходит при продаже объектов юридическому или физическому лицу; передаче объектов основных средств по договорам мены, дарения имущества, в виде вклада в уставной (складочный) капитал других организаций, дочернему (зависимому) обществу от головной (материнской) организации; недостаче и порче объектов основных средств, выявленных при инвентаризации; выбытии вследствие морального и физического износа (по ветхости), сносов и разборки зданий, сооружений, демонтажа оборудования и т.п.; ликвидации объектов основных средств в результате аварий, стихийных бедствий, пожаров и других экстремальных обстоятельств; хищениях, порче, недостаче; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции, модернизации; изъятии имущества по решению суда: аресте, выемке, конфискации, национализации, реквизиции и т.п. (ст.235, 237, 243 ГК РФ); передаче основных средств в собственность другой организации, созданной на территории Российской Федерации, в оплату акций, процентных облигаций, финансовых векселей и других подобных им фондовых ценностей - передача основных средств в связи с реорганизацией, слиянием, выделением, преобразованием, передачей имущества вновь формирующиеся организации; списание основных средств, ранее заложенных в связи с тем, что имущество передано залогодержателю для продажи на торгах, так как стало очевидным, что ссуда (заем) под залог имущества не будет погашена даже при ее пролонгировании с согласия сторон; других хозяйственных фактов выбытия собственных основных средств без сохранения права собственности на указанное имущество.
Среди хозяйственных фактов выбытия основных средств можно отметить передачу основных средств товарищества участнику, ведущему общие дела по договору простого товарищества; возврат ранее переданных и распределение вновь приобретенных основных средств в ходе совместной деятельности участником договора простого товарищества; передачу основных средств в долевую собственность полного товарищества; возврат основных средств при прекращении деятельности полного товарищества; изъятие (выкуп) предмета залога (объектов основных средств) для государственных и муниципальных, реквизиции или национализации (списания с баланса залогодержателя); изъятие предмета залога (основных средств) в виде санкций за правонарушения либо при отсутствии у залогодателя права собственности на имущество продажа залогодержателем на торгах основных средств, принятых ранее в залог, поскольку залогодатель не в состоянии погасить ссуду (заем), выданную под залог имущества; другие хозяйственные факты выбытия основных средств.
Выбытие основных средств независимо от причины оформляется в обще установленном порядке актом на списание основных средств и актом на списание автотранспортных средств типовой формы.
В соответствии с п.29 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", утвержденного приказом Минфина России от 30.03.01 г. № 25-н и п.93 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.98 г. № 33-н с изменениями от 28.03.2000 г. № 32-н, объекты основных средств могут быть списаны с баланса организации по следующим причинам:
1. продажа объекта основных средств другому лицу;
2. списание в случае морального и (или) физического износа;
3. передача объектов основных средств в виде вклада в уставной капитал другой организации;
4. ликвидация при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;
5. передача по договорам мены, дарения;
6. другие причины.
Рассмотрим на конкретных примерах порядок отражения в бухгалтерском учете и для целей налогообложения выбытие основных средств с баланса организации.
Продажа основных средств оформляется, как правило, договором купли-продажи. Согласно п.1 ст.454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). В рассматриваемой ситуации продавцом является организация - собственник объекта основных средств, покупателем - другое лицо (юридические или физическое), приобретающее этот объект. Цена продажи основного средства устанавливается в соответствии с договором.
В соответствии со ст.424 ГК РФ цена, по которой продается основное средство, устанавливается соглашением сторон. Согласно ст.40 НК РФ цена продажи объекта основных средств, согласованная между продавцом и покупателем, является рыночной ценой, пока не доказано обратное.
Налоговые органы в праве проверить уровень цен по договору купли-продажи, если цена по договору отличается более чем на 20% в ту или иную сторону от уровня цен, по которым организация продает аналогичные товары. В этом случае для целей налогообложения организация должна использовать рыночный уровень цен на аналогичные товары в сопоставимых условия.
Сроки полезного использования объектов основных средств определяются в соответствии с Едиными нормами амортизационных отчислений, утвержденными постановлением Совмина СССР от 29.12.90 г. № 1072. После истечения срока полезного использования объекта основных средств и полного переноса его стоимости на себестоимость продукции (работ, услуг) начисление амортизации прекращается, и организация вправе списать основное средство с баланса.
В соответствии со ст.15 Федерального закона от 08.02.98 г. № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", а также ст.34 Федерального закона от 26.12.95 г. № 208-ФЗ (редакция от 24.05.99 г.)"Об акционерных обществах" взнос в уставной капитал (оплата акций) может производиться как денежными средствами, так и ценными бумагами, имуществом, имущественными либо иными правами, имеющими денежную оценку. В соответствии с п.3 ст.39 НК РФ передача имущества организации в качестве вклада в уставной капитал хозяйственного общества не признается реализацией для налогообложения.
Согласно п.3 ПБУ 10/99 выбытие имущества организации в связи с вкладом его в уставные (складочные) капиталы других организаций не признаются расходом в бухгалтерском учете. Таким образом, можно сделать вывод, что при вкладе имущества в уставной капитал учреждаемой организации не возникает финансовый результат (прибыль или убыток) ни для целей бухгалтерского учета. Ни для целей налогообложения.
Счет 58 "Финансовые вложения" предназначен для обработки информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставленных другим организациям займов.
На этом счете отражается фактически внесенная сумма денежных средств (или иного имущества организации) в уставной капитал другой организации. Отражение в балансе организации ее задолженности по вкладу в уставные капиталы других организаций нормативными документами не предусмотрено.
В соответствии со ст.572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь. Если договором предусмотрено встречная передача вещи либо какое-то другое встречное обязательство, то заключенный договор уже нельзя считать договором дарения.
Согласно ст.575 ГК РФ заключение договоров дарения запрещено между коммерческими организациями на сумму 5 установленных законом минимальных размеров оплаты труда (500 рублей в настоящее время).
Согласно п.3 ст.149 НК РФ безвозмездная передача товаров (за исключением подакцизных), выполнение работ или оказание услуг в рамках благотворительной деятельности, производимой в соответствии с Федеральным законом от 11.08.95 г. № 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", освобождаются от налога на добавленную стоимость.
В соответствии с п.1 ст.6 Закона Российской Федерации от 27.12.91 г. № 2116-1 (редакция от 09.05.01 г.)"О налоге на прибыль предприятий и организаций" при расчете налога на прибыль облагаемая прибыль организации подлежит уменьшению на суммы средств, направленные за счет прибыли организациям и учреждениям здравоохранения.
Согласно п.1 ст.567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороне один товар в обмен на другой, при этом, если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, признаются равноценными. К договору мены применяются правила о купле-продаже, при этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен (п.2 ст.567 ГКРФ).
Каждая из организаций выписывает счет-фактуру на выбывающее имущество исходя из его рыночной цены, по которой и приходует получаемое имущество.