Несвоєчасна заміна морально застарілих основних виробничих засобів призводить до того, що собівартість підвищується, а якість знижується порівняно з продукцією, виготовленою на досконаліших машинах та устаткуванні.
Моральний знос зменшує вартість основних виробничих засобів через скорочення суспільне необхідних витрат на їх відтворення. Сума нарахованого зносу характеризує стан основних виробничих засобів. Вирахуванням з первісної (відновлюваної) вартості основних виробничих засобів суми зносу визначають залишкову вартість основних виробничих засобів.
Сума нарахованої амортизації береться за вартість фізичного зносу.
Амортизація – це процес поступового перенесення вартості основних виробничих засобів і нематеріальних активів з урахуванням витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення згідно з нормами амортизаційних відрахувань, установленими законодавчими актами. Амортизаційні відрахування включаються до складу валових витрат, що беруться для обчислення оподатковуваного прибутку [3].
В обліковій практиці підприємств використовують наступні методи нарахування амортизації:
1) прямолінійно, за яким річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується, на очікуваний період часу використання об'єкта основних засобів;
2) зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року та норми амортизації, обчисленої виходячи зі строку корисного використання об'єкта;
3) прискореного зменшення залишкової вартості, за яким різна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року та норми амортизації, обчисленої виходячи зі строку корисного об'єкта, яка подвоюється;
4) кумулятивного, за яким річна сума амортизації визначається як добуток вартості, яка амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного періоду часу використання об'єкта основних засобів, на суму чисел років його корисного використання;
5) виробничого, за яким річна сума амортизації визначається як добуток фактичного річного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості, яка амортизується, на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) цим об'єктом.
За рахунок амортизаційних відрахувань фінансуються витрати:
на придбання основних засобів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, у тім числі на самостійне виготовлення основних засобів для власних виробничих потреб (включно з витратами на виплату заробітної плати працівникам, які були зайняті на виготовленні таких основних засобів); на здійснення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших способів поліпшення основних засобів.
Безпосередньо відносяться до складу валових витрат звітного періоду: витрати на придбання основних засобів або нематеріальних активів з метою їх наступної реалізації іншим підприємствам чи використання таких основних засобів у виробництві інших основних засобів, призначених для такої реалізації; кошти та витрати на утримання основних засобів, що перебувають на консервації.
Розмір амортизаційних відрахувань залежить від балансової вартості основних засобів і норм таких відрахувань, а також від методів їх нарахування.
Таким чином, основні засоби – матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх в процесі виробництва або постачання товарів і послуг, надання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік). Амортизація – це процес поступового перенесення вартості основних виробничих засобів і нематеріальних активів з урахуванням витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення згідно з нормами амортизаційних відрахувань, установленими законодавчими актами. Отже, розглянуті теоретичні положення щодо обліку руху та амортизації основних засобів дозволяють перейти до їх практичного застосування.
1.2 Економіко-правовий аналіз нормативної бази та огляд спеціальної літератури
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби та розкриття її у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби» [3]. Даний стандарт обліку дає наступні визначення термінів. Група основних засобів – сукупність однотипних за технічними характеристиками, призначенням та умовами використання необоротних матеріальних активів.
Зменшення корисності – втрата економічної вигоди в сумі перевищення залишкової вартості активу над сумою очікуваного відшкодування.
Незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи – це капітальні інвестиції у будівництво, виготовлення, реконструкцію, модернізацію, придбання об'єктів необоротних матеріальних активів, введення яких в експлуатацію на дату балансу не відбулося, а також авансовані платежі для фінансування будівництва. Подібні об'єкти – об'єкти, які мають однакове функціональне призначення та однакову справедливу вартість. Сума очікуваного відшкодування необоротного активу – найбільша з двох оцінок: чиста вартість реалізації або теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від використання необоротного активу, включаючи його ліквідаційну вартість.
Інтеграційні процеси, які відбуваються у світі, призводять до необхідності розробки загальних принципів обліку та звітності, які знаходять своє відображення у Міжнародних стандартах фінансової звітності (МСФЗ). З огляду на те, що національні стандарти обліку розроблені з урахуванням вимог міжнародних стандартів, П(С) БО 7 «Основні засоби» має ряд спільних положень з МСФЗ 16 «Основні засоби» [12, с. 172].
Суттєві відмінності відсутні щодо висвітлення наступних питань: сфера застосування стандарту; визначення понять: амортизація; вартість, яка амортизується (у МСФЗ – сума, яка амортизується); група основних засобів (у МСФЗ – клас основних засобів); ліквідаційна вартість; основні засоби; порядок та умови їх визнання; строк корисного використання (експлуатації), формування первісної вартості об'єкта та перелік витрат, які не включаються до первісної вартості; формування первісної вартості при обміні об'єкта основних засобів на подібні та неподібні активи; проведення переоцінки об'єкта основних засобів і відображення її результатів в обліку.
Однак, можна виділити й положення, які містять розбіжності.
| Ознака | П(С) БО 7 «Основні засоби» | МСФЗ 16 «Основні засоби» |
| Методи нарахування амортизації | Прямолінійний, виробничий (метод суми одиниць продукції) | |
| Зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивний | Метод зменшення залишку | |
| Момент початку нарахування амортизації | 3 місяця, наступного за місяцем, у якому об'єкт основних засобів став придатним для корисного використання | Не розглядається |
| Момент припинення нарахування амортизації | Починаючи з місця, наступного за місяцем: вибуття об'єкта основних засобів; переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію | Не розглядається |
Відмінні риси між П(С) БО та МСФЗ можна пояснити тим, що, по-перше, МСФЗ не враховують національних особливостей ведення обліку; по-друге, вони застосовуються у різних країнах світу та носять загальний рекомендаційний характер. Проблеми обліку зносу основних засобів досліджує багато вітчизняних вчених. Зокрема, найбільш систематизоване дослідження проблем обліку амортизації представлено в працях Бутинця Ф.Ф., Ткаченко Н.М., Сопко В.В. Порівняльна характеристика джерел представлена в таблиці 1.2.
| Автор | Назва роботи | Рік і місце видання | Короткий зміст |
| Раденок О. (укладач) | Бухгалтерський облік | 2008 рік, Харків «Фактор» | Являє собою підбірку нормативних та методичних матеріалів щодо організації бухгалтерського обліку. Має практичні приклади та відповіді на більш проблемні запитання з обліку та зокрема з обліку основних засобів |
| Голов С.Ф. | Бухгалтерський облік та фінансова звітність за міжнародними стандартами | 2009 рік, Київ «Лібра» | Представлені матеріали з організації обліку за міжнародними стандартами, що дає можливість порівняння з національною практикою |
| Голов С.Ф. | Бухгалтерський облік за міжнародними стандартами: приклади та коментарі | 2009 рік, Київ «Лібра» | Посібник більш придатний для бухгалтерів-практиків. Матеріал викладений з практичної точки зору: з прикладами та проблемними ситуаціями |
| Павлюк І.М. | Основи бухгалтерського обліку на підприємствах і в організаціях України | 2008 рік, Ів-Франк. | Навчальний посібник, носить учбовий характер, з умовними прикладами. Розкривається оцінка, рух, знос та інвентаризація основних засобів |
| Ткаченко Н.М. | Бухгалтерський фінансовий облік на підприємствах України | 2008 рік, Київ, АСК | Представлена досить глибока методологія основних засобів:– види вартості основних засобів;– види вартості основних засобів;– документальне оформлення;– облік капітальних інвестицій;– облік зносу та амортизації;– облік ремонтів ОЗ;– інвентаризація основних засобів;– облік орендованих основних засобів. |
Основними джерелами інформації при аналізі основних фондів, є дані «Балансу підприємства» ф. 1, фінансової звітності ф. 2 «Звіт про фінансові результати», а також відповідні первинні документи щодо обліку зносу основних засобів, зокрема форми ОЗ-14 «Розрахунок амортизації основних засобів (для промислових підприємств)», ОЗ-15 «Розрахунок амортизації основних засобів (для будівельних організацій)», ОЗ-16 «Розрахунок амортизації по автотранспорту».