Показатели В.резид. и В.нерез. представляют собой суммы процентов по кредитам, выплачиваемых, соответственно, резидентам и нерезидентам, исчисленные по условиям кредитных договоров и отраженные в бухгалтерском учете по счету 7310 "Расходы по вознаграждениям". Порядок пересчета в тенге вознаграждений, выплачиваемых в иностранной валюте, устанавливается Правилами составления налоговой отчетности.
Показатель среднегодовой суммы собственного капитала (ср.г. СК) рассчитывается как средняя арифметическая сумм собственного капитала на конец каждого месяца отчетного налогового периода.
Средняя арифметическая - это величина, полученная делением суммы нескольких величин на их количество:
ср.г. СК = (сумма показателей собст. капитала
на конец каждого месяца)/ количество месяцев.(2)
В величину собственного капитала входят сальдо следующих счетов:
- объявленный капитал (счета 5010);
- неоплаченный капитал (счет 5020);
- выкупленные собственные долевые инструменты (счет 5210);
- эмиссионный доход (счета 5110),
- резерв на переоценку (счета 5320);
- прибыль/убыток отчетного года (счета 5410).
Как видим, показатель собственного капитала на конец каждого месяца налогового года несложно рассчитать - путем суммирования сальдо указанных счетов. Затем складываем двенадцать полученных показателей собственного капитала на конец каждого месяца и делим на 12 - число месяцев налогового года, как указано в вышеприведенной формуле. Однако следует учесть, что количество слагаемых в числителе и величина знаменателя должны быть равны фактическому числу месяцев деятельности предприятия в налоговом году, т.е. это может быть не обязательно 12, но и меньше, чем 12, - в случае, если предприятие было создано или ликвидировано в течение налогового года. Например, если предприятие создано в марте отчетного года, то для него количество месяцев в отчетном году равно 10 - с марта по декабрь.
Кроме того, для облегчения расчета показателей собственного капитала на конец каждого месяца целесообразно ежемесячно в бухгалтерском учете производить закрытие счетов доходов и расходов (счета 6-го и 7-го разделов) на счет 5410 "Прибыль/убыток отчетного года". Если же бухгалтером не сделано указанное закрытие счетов, то при расчете сумм собственного капитала необходимо учитывать сальдо счетов 6-го и 7-го разделов.
Для расчета показателя среднегодовой суммы обязательств (ср.г. ОБ) необходимо за каждый месяц определить максимальную сумму обязательств, по которым выплачивается вознаграждение, сложить полученные величины и разделить на количество месяцев.
Рассмотрим на практическом примере расчет вычетов по вознаграждению.
ТОО «Цемент» в 2006 налоговом году также имело два действующих кредитных договора:
1. Кредит в размере 10 250 000 тенге, полученный от резидента -казахстанского банка согласно кредитному договору № Т-1 от 24.01.2006 г. сроком на 18 месяцев. По данному договору начислено вознаграждение за 2006 г. в размере 1 230 000 тенге (в формуле это показатель В.резид.).
2. Кредит в размере 250 000 долларов США, полученный от нерезидента - иностранной компании согласно кредитному договору № В-2 от 20.12.2005 г. сроком на 24 месяца. По данному договору начислено вознаграждение за 2006 г. в размере 2 100 000 тенге (в формуле это показатель В.нерез.). В течение 2006 г. осуществлялось частичное погашение кредита - в апреле и августе.
Вознаграждения исчислены по условиям кредитных договоров и с применением принципа начисления, т.е. независимо от факта выплаты вознаграждения.
Построим вспомогательную таблицу для определения среднегодовой суммы собственного капитала (для расчетов используем условные показатели размера собственного капитала) и среднегодовой суммы обязательств перед нерезидентом по кредитному договору №В-2 (изменение суммы кредитных обязательств в течение года связано с частичным погашением кредита). Для удобства в данном примере не учитываются суммы курсовых разниц. Пересчет обязательств в иностранной валюте в тенге произведен по условному курсу.
Таблица 3 – Расчет среднегодовой суммы собственного капитала и обязательств (тенге)
| Месяц | Размер собственного капитала | Максимальный размер обязательств, по которым выплачивается вознаграждение |
| Январь | 18 350 000 | 32 875 000 |
| Февраль | 19 475 000 | 32 875 000 |
| Март | 19 834 000 | 32 875 000 |
| Апрель | 19 137 000 | 32 875 000 |
| Май | 20 139 500 | 26 300 000 |
| Июнь | 20 436 900 | 26 300 000 |
| Июль | 20 003 600 | 26 300 000 |
| Август | 20 532 000 | 26 300 000 |
| Сентябрь | 20 844 700 | 13 150 000 |
| Октябрь | 20 732 300 | 13 150 000 |
| Ноябрь | 19 846 000 | 13 150 000 |
| Декабрь | 19 971 900 | 13 150 000 |
| Итого за 12 мес. | 239 302 900 | 289 300 000 |
| Среднегодовая сумма | 239 302 900 : 12 = 19 941 908 | 289 300 000:12=24108 333 |
Итак, по таблице 3 рассчитаны показатели:
ср.г. СК - среднегодовая сумма собственного капитала -19 941 908 тенге;
ср.г. ОБ - среднегодовая сумма обязательств, по которым выплачивается вознаграждение, - 24 108 333 тенге.
Сделаем расчет предельной суммы вознаграждений, относимой на вычет, в соответствии с положениями ст. 94 Налогового кодекса, подставив полученные показатели в формулу:
Вычет = 1 230 000 + (19 941 908 : 24 108 333x4x2 100 000) = 8 178 304 тенге,
где 1 230 000 - сумма вознаграждений, выплачиваемая резиденту;
19 941 908 - среднегодовая сумма собственного капитала;
24 108 333 - среднегодовая сумма обязательств;
2 100 000 - сумма вознаграждений, выплачиваемая нерезиденту;
4 - предельный коэффициент.
Фактическая сумма вознаграждений, выплачиваемых по двум кредитным договорам, - Т-1 и В-2 равна 3 330 000 тенге (1 230 000 + 2 100 000) и не превышает рассчитанный предел - 6 948 304 тенге. Таким образом, вычету подлежит сумма 3 330 000 тенге.
Таким образом, был рассмотрен налоговый учет вознаграждений по предприятию ТОО «Цемент». Вознаграждения были исчислены по условиям кредитных договоров и с применением принципа начисления. В соответствии с Налоговым кодексом расходы по вознаграждениям подлежат отнесению на вычеты при определении налогооблагаемого дохода.
Финансовая отчётность представляет систему итоговых показателей, характеризующих финансово-хозяйственную деятельность предприятия за отчётный период.
Все формы финансовой отчетности составляются в соответствии с Законом Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28 февраля 2007г. № 234- III с изменениями и дополнениями от 28 февраля 2007г., №235-III [4].
Основой для представления финансовой отчетности является СБУ 30 «Представление финансовой отчетности», который регламентирует содержание и периодичность составления отчетных форм.
Основными принципами ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности являются начисление и непрерывность. Основными качественными характеристиками финансовой отчетности являются понятность, уместность, надежность, сопоставимость.
По данным финансовой отчётности подводятся итоги деятельности предприятия, она также служит основанием для перспективного планирования производства и анализа.
Финансовый отчет подписывается руководителем предприятия и главным бухгалтером, которые несут персональную ответственность за достоверность представляемого отчета.
В целях обеспечения достоверности данных отчетности проводится инвентаризация имущества, целью которой является выявление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета.
Согласно МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» при раскрытии долгосрочных обязательств в бухгалтерском балансе должны рассматриваться следующие статьи баланса: [11, с. 210]
- обеспеченные кредиты;
- необеспеченные кредиты;
- кредиты, представляемые друг другу основной хозяйственной организацией и его дочерними организациями.
В пояснительной записке к балансу необходимо отразить процентные ставки, сроки погашения кредитов, очередность выплат и другие особенности условий кредитных договоров и условий предоставления займов.
Раскрытие текущих обязательств представляет раскрытие обязательств, подлежащих оплате сумм:
- краткосрочных кредитов и овердрафта;
- текущей части долгосрочных кредитов;
- кредиторская задолженность.
Кроме указанных раскрытий, учитываются раскрытия и других долгосрочных и текущих обязательств, в данном случае рассматриваются положения, касающиеся только темы кредитов и займов.
В соответствии со стандартом бухгалтерского учета 7 расходы на выплату процентов за кредит не включаются в производственную себестоимость продукции (работ, услуг), а признаются как расходы периода. К расходам по процентам, согласно Методическим рекомендациям к СБУ 7, относятся:
- оплата процентов по кредитам банков;
- оплата процентов по кредитам поставщиков;
- расходы по выплате процентов по аренде имущества;
- прочие.
Сторона, предоставляющая кредиты и займы, проценты, полученные по таким операциям, должна включать в доход. При этом, согласно СБУ 5, доходы в виде процентов признаются на основе того, что процент должен признаваться на основе временного соотношения, которое учитывает реальный доход от актива. Одновременно должны учитываться следующие условия признания доходом процентов:[14, c. 182]
- сумма дохода оценивается с большой долей достоверности, т.е. обе стороны сделки знают о сумме, подлежащей уплате и получению соответственно;
- имеется уверенность в том, что в результате выполнения условий договоренности между сторонами произойдет увеличение экономических выгод организации.
Начисленные суммы процентов по кредитам у заемщика отражаются по дебету счета 7310 «Расходы по вознаграждениям» и кредиту счета 1040 «Денежные средства на текущих банковских счетах в тенге». Оплата процентов за кредит учитывается по счету 684 «Вознаграждения к оплате» 3380 «Краткосрочные вознаграждения к выплате», 4160 «Долгосрочные вознаграждения к выплате» и кредиту счета 1040 «Денежные средства на текущих банковских счетах в тенге».