Глава V. Сроки и порядок уплаты единого социального налога
Отчетным периодом по единому социальному налогу в соответствии с законом является квартал, полугодие, 9 месяцев. Организации должны уплачивать авансовые платежи по единому социальному налогу в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца не позднее 15-го числа следующего месяца. Расчеты по авансовым платежам единого социального налога представляются налогоплательщиком в налоговый орган не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом (квартал, полугодие, 9 месяцев). Форма авансового расчета утверждается приказом Минфина РФ. Налогоплательщики представляют в Пенсионный фонд РФ сведения об индивидуальном персонифицированном учете в системе государственного пенсионного обеспечения.
Ежеквартально не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом, налогоплательщики представляют в региональные отделения ФСС отчеты по форме, утвержденной постановлением ФСС РФ.
Уплата налога осуществляется отдельными платежными поручениями в федеральный бюджет, Фонд социального страхования, Фонд медицинского страхования. Налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и сумм налога, относящихся к ним, по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты, в индивидуальной карточке учета, утвержденной приказом Минфина РФ.
По окончании налогового периода (года) налогоплательщики представляют налоговую декларацию по налогу не позднее 30 марта года, следующего за истекшим, по форме, утвержденной приказом Минфина РФ. Копию налоговой декларации с отметкой налогового органа налогоплательщики не позднее 1 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом, представляют в территориальный орган Пенсионного Фонда РФ.
Глава VI. Учет единого социального налога
Единый социальный налог представляет собой совокупность нескольких платежей. Прежде всего это платеж в федеральный бюджет, предназначенный для финансирования базовой части трудовой пенсии. Кроме того, в состав ЕСН входят платежи в ФСС России, а также в федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования. Каждая сумма перечисляется отдельным платежным поручением по соответствующему коду бюджетной классификации.
Ныне действующий План счетов бухгалтерского учета утвержден в 2000 году. Он разрабатывался в то время, когда единого социального налога еще не было. Взносы в социальные внебюджетные фонды были самостоятельными видами платежей. Для их учета в Плане счетов разработчики предусмотрели отдельный счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».
В 2001 году после введения единого социального налога никаких изменений в План счетов внесено не было. Бухгалтеры столкнулись с проблемой: какой счет — 68 или 69 — использовать для отражения расчетов по ЕСН? С одной стороны, это налог, а с другой — платежи, входящие в состав ЕСН (кроме платежа в федеральный бюджет), по-прежнему направляются в социальные внебюджетные фонды. В такой ситуации бухгалтерам пришлось самостоятельно разрабатывать способ отражения ЕСН на счетах бухучета.
В данном случае страховые пенсионные взносы не включаются в себестоимость продукции (работ, услуг), а отражаются как налоговый вычет по ЕСН. Но такой вариант бухучета не ведет к искажению себестоимости, поскольку вместо страховых взносов в ПФР на затраты списывается полная сумма ЕСН (без учета налогового вычета).
ПРИМЕР 1
За август 2008 года П.Н. Иванову была начислена зарплата в размере 25 000 руб. Сумма ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, составила 5000 руб. (25 000 руб. x 20%). Сумма страховых взносов в Пенсионный фонд — 3500 руб. (25 000 руб. x 14%). Эти начисления были отражены в бух. учете так:
| содержание хоз. операции | корреспонденция счетов | сумма, руб. | |
| дебет | кредит | ||
| 1. начислена зарплата за август 2008 года П.Н. Иванову | 20 | 70 | 25000 |
| 2. начислена сумма ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, за август 2008 года | 20 | 69 - субсчет «Расчеты по ЕСН в ФБ» | 5000 |
| 3. отражен налоговый вычет в сумме начисленных страховых взносов в ПФР за август 2008 года | 69 - субсчет «Расчеты по ЕСН в ФБ» | 69 - субсчет «Расчеты по пенсионному обеспечению» | 3500 |
Кредитовое сальдо по счету 69 субсчет «Расчеты по ЕСН в ФБ» составляет 1500 руб. (5000 руб. – 3500 руб.). Эта сумма ЕСН подлежит перечислению в федеральный бюджет до 15 сентября 2008 года.
Пример 2
Рассчитаем ЕСН с выплат одному сотруднику с окладом 60 000 руб. Его доход облагается ЕСН по ставке 26% до того момента, пока совокупный доход с начала года не превысит 280 000 руб. То есть в январе, феврале, марте, апреле организация будет начислять ЕСН по ставке 26%.
В мае совокупный доход работника составит 300 000 руб. (60 000 руб. x 5 мес.). Как видим, лимит в 280 000 руб. превышен, а значит, сумма превышения (20 000 руб.) уже будет облагаться соцналогом по ставке 10%. Общая сумма ЕСН с начала года составит 74 800 руб. Это 72 800 руб. (26% от 280 000 руб.) плюс 2000 руб. (10% от 20 000 руб.). Без применения регрессии сумма налога составила бы 78 000 руб. (300 000 руб. х 26%).
Зарплата в последующие месяцы будет облагаться по 10-процентной ставке до того момента, пока совокупный доход с начала года не превысит 600 000 руб. То есть в июне, июле, августе, сентябре и октябре ЕСН будет уплачиваться по ставке 10%. С ноября расчет налога будет производиться по ставке 2% по декабрь включительно.
С применением регрессии сумма налога за год составит: 104 800 руб. + ((60 000 руб. x 12 мес.) — 600 000 руб.) x 2% = 107 200 руб.
Если бы регрессия не применялась, то налог был бы существенно больше:
60 000 руб. x 12 мес. x 26% = 187 200 руб.р.
Экономия очевидна.
6.1 Страховые взносы в ПФР
Страховые взносы в ПФР начисляются на счетах учета затрат. Данный способ можно назвать традиционным, поскольку именно он применялся до введения единого социального налога. При этом способе в состав затрат (издержек обращения) включаются обе суммы — и «федеральная» часть ЕСН (за минусом налогового вычета), и страховые взносы в Пенсионный фонд.
Поэтому сначала бухгалтер должен рассчитать сумму ЕСН, подлежащую уплате в федеральный бюджет, с учетом налогового вычета. Расчет производится в индивидуальных карточках по каждому работнику отдельно.
После этого бухгалтер отражает сумму ЕСН к уплате в федеральный бюджет (за минусом налогового вычета) по кредиту счета 69 (или 68) субсчет «Расчеты по ЕСН с федеральным бюджетом» в корреспонденции со счетами учета затрат (издержек обращения).
Сумма страховых пенсионных взносов начисляется по кредиту счета 69 (или 68) субсчет «Расчеты по пенсионному обеспечению» в корреспонденции со счетами учета затрат (издержек обращения).
Как видим, при этом способе пенсионные взносы отражаются непосредственно на счетах учета затрат (издержек обращения).
ПРИМЕР 3
Воспользуемся условиями примера 1. Предположим, в учетной политике организации установлено, что страховые взносы в Пенсионный фонд отражаются непосредственно на счетах учета затрат. Сумма ЕСН по зарплате П.Н. Иванова, подлежащая уплате в федеральный бюджет, за минусом налогового вычета равна 1500 руб. (5000 руб. – 3500 руб.).
Бухгалтер организации сделает такие записи:
| содержание хоз. операции | корреспонденция счетов | сумма, руб. | |
| дебет | кредит | ||
| 1. начислена зарплата за август 2008 года П.Н. Иванову | 20 | 70 | 25000 |
| 2. начислена сумма ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, за минусом налогового вычета | 20 | 69 - субсчет «Расчеты по ЕСН в ФБ» | 1500 |
| 3. отражена сумма начисленных страховых взносов в ПФР за август 2008 года | 20 | 69 - субсчет «Расчеты по пенсионному обеспечению» | 3500 |
Сумма 1500 руб., отраженная по кредиту счета 69 субсчет «Расчеты по ЕСН в ФБ», подлежит перечислению в федеральный бюджет до 15 сентября 2008 года.
6.2 «Льготники» по статье 239 НК РФ
Некоторые плательщики ЕСН пользуются освобождением от уплаты налога по статье 239 НК РФ с сумм выплат, не превышающих 100 000 руб. за налоговый период. Это, в частности, касается выплат работникам-инвалидам. Хотя на такие суммы не начисляется ЕСН, обязанность по уплате взносов на обязательное пенсионное страхование у работодателей остается.
Для таких организаций подходит только традиционный способ отражения страховых взносов в ПФР в бухучете — на счетах учета затрат (издержек обращения). Если сумма заработной платы и вознаграждений, выплаченных тому или иному работнику, превысит 100 000 руб., с суммы выплат, превышающих указанный предел, нужно начислять ЕСН. Соответственно у организации появляется право применить налоговые вычеты в сумме страховых пенсионных взносов, начисленных за тот же период.
Единственный приемлемый вариант в этой ситуации — отражать страховые взносы в ПФР на счетах учета затрат (издержек обращения). При этом «федеральная» часть ЕСН с сумм выплат, превышающих 100 000 руб., также отражается на счетах учета затрат, но не в полном объеме, а за минусом налогового вычета. То есть в сумме, которая фактически подлежит перечислению в федеральный бюджет.
Итак, организация вправе самостоятельно определить тот или иной вариант отражения сумм ЕСН в бухучете. Возникает вопрос: влияет ли способ учета расчетов по ЕСН на порядок заполнения бухгалтерского баланса?
Посмотрим на форму баланса, а именно на раздел V «Краткосрочные обязательства». При его заполнении требуется дать расшифровку общей суммы кредиторской задолженности, отраженной по строке 220. В частности, в расшифровочных строках предусмотрены показатели «Задолженность перед государственными внебюджетными фондами» и «Задолженность по налогам и сборам». Традиционно в первую из названных строк включается кредитовое сальдо по счету 69, а во вторую — кредитовый остаток по счету 68.