Перечень сумм, не подлежащих налогообложению, приведен в ст. 238 НК РФ. Кроме того, ст. 239 НК РФ предусмотрены налоговые льготы по ЕСН. Необходимо также учитывать, что согласно п. 3 ст. 236 НК РФ не облагаются ЕСН те выплаты в пользу физических лиц, которые не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде. Применяя эту норму, п. 3 ст. 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику право выбора, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.
Максимальная ставка ЕСН составляет 26%, в том числе:
- ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ по базовой ставке 2,9% (вместо 3,2%, как было в 2005 г.).
- ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС по базовой ставке 1,1% (вместо 0,8%, как было в 2005г.).
- ЕСН в части зачисляемой в Федеральный бюджет РФ по базовой ставке 20%.
- ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС по базовой ставке 2%.
Налоговым кодексом РФ предусмотрена регрессивная шкала. При налоговой базе на отдельное физическое лицо нарастающим итогом с начала года от 280 000 до 600 000 рублей применяются следующие ставки по ЕСН:
- Сумма налога в ФСС будет рассчитываться как сумма 8 120 рублей и 1% от суммы превышающей 280 000 рублей;
- Сумма налога в ФФОМС будет рассчитываться как сумма 3 080 рублей и 0,6% от суммы превышающей 280 000 рублей;
- Сумма налога в Федеральный бюджет будет рассчитываться как сумма 56 000 рублей и 7,9%
-Сумма налога в ТФОМС будет рассчитываться как сумма 5 600 рублей и 0,5%
При налоговой базе на отдельное физическое лицо нарастающим итогом с начала года свыше 600 000 рублей применяются следующие ставки по ЕСН:
- Сумма налога в ФСС будет равна 11 320 рублей;
- Сумма налога в ФФОМС будет равна 5 000 рублей;
- Сумма налога в Федеральный бюджет будет рассчитываться как сумма 81 280 рублей и 2%;
-Сумма налога в ТФОМС будет равна 7 200 рублей;
Рассмотрим начисление ЕСН в ЗАО "СКК "Петербург" в разрезе:
-За месяц по организации в целом;
- По одному сотруднику суммарно за весь год.
- В ЗАО "СКК "Петербург" за январь 2006 года суммарно по всем сотрудникам начислено470 356 рублей 25 копеек, в том числе:
- Заработная плата в сумме 469 931рубль 25 копеек;
- Пособия по уходу за ребенком до трех лет в сумме 50 рублей 00 копеек (не подлежит обложению по ЕСН в соответствии с НК РВ ст.238 п.1 пп.1);
- Компенсация отпуска при увольнении в сумме 375 рублей 00 копеек (не подлежит обложению по ЕСН в соответствии с НК РВ ст.238 п.1 пп.1);
- Сотруднику Степаненко Н.В. установлена инвалидность без переосвидетельствования с 01.05.2003 года, группа инвалидности – третья ( в бухгалтерии имеется копия справки). Заработная плата Степаненко Н.В. за январь месяц составила 4 000 рублей 00 копеек (льгота, не подлежащая оплате по ЕСН в соответствии с НК РФ ст. 239 п. 1 п.п. 1)
Рассчитаем налогооблагаемую базу по ЕСН:
0 356,25 - 50,00 – 375,00 – 4 000,00 = 465 931,25
Рассчитаем суммы ЕСН в фонды:
- ЕСН, в части зачисляемой в ФСС РФ:
5 931,25 х 2,9% = 13 512,01
- ЕСН, в части зачисляемой в ТФОМС:
5 931,25 х 2% = 9 318,63
- ЕСН в части зачисляемой в ФФОМС:
5 931,25 х 1,1% = 5 125,24
- ЕСН в части, зачисляемой в ФБ РФ:
На основе указанных правовых норм исчисление ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет, должно производиться в следующем порядке: вначале исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, без учета льгот (в ЗАО "СКК "Петербург" льгота по Степаненко Н.В,); далее из этой суммы вычитается сумма начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование; из полученной суммы вычитается сумма, льготируемая в соответствии со статьей 239 Кодекса (при этом следует иметь в виду, что льготы, предусмотренные статьей 239 Кодекса, не распространяются на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование); оставшаяся сумма подлежит уплате в федеральный бюджет. Сумма ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет:
9 931,25 х 20 % - 469 931,25 х 14% - 4 000,00 х 6% = 27 955,87
Бухгалтер отражает выполненные операции следующими проводками:
1) Д - т 25,26 К - т 70 –начислена заработная плата и иные выплаты работникам за январь 2006 года в размере 470 356 рублей 25 копеек;
2) Д - т 25,26 К - т 69.1 – начислены взносы в ФСС РФ за январь 2006 года в размере 13 512 рублей 01 копейка;
3) Д - т 25,26 К - т 69.3.2 – начислен налог в ТФОМС за январь 2006 года в размере 9 318 рублей 63 копейки;
4) Д - т 25,26 К - т 69.3.1 – начислен налог в ФФОМС за январь 2006 года в размере 5 125 рублей 24 копейки.
5) Д - т 25,26 К - т 69.2.1 – начислен налог в ФБ РФ за январь 2006 года в размере 27 955 рублей 87 копеек.
В течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.
При уплате ЕСН бухгалтер делает запись:
1) Д-т 69.1 К-т 51 – уплачены взносы в ФСС РФ за январь 2006 года в размере 13 512 рублей 01 копейка;
2) Д-т 69.3.2. К-т 51 – уплачен налог в ТФОМС за январь 2006 года в размере 9 318 рублей 63 копейки;
3) Д-т 69.3.1. К-т 51 – уплачен налог в ФФОМС за январь 2006 года в размере 5 123 рублей 24 копейки;
4) Д-т 69.2.1 К-т 51 – уплачен налог в ФБ РФ за январь 2006 года в размере 27 955 рублей 87 копеек.
В ЗАО "СКК "Петербург" начальнику отдела снабжения Шильниковой А.Н. за 2006 год начислено 122 922 рубля 91 копейка, в том числе:
1) Заработная плата в сумме 111 571 рубль 43 копейки;
2) Ежегодный основной оплачиваемый отпуск в сумме 11 351 рубль 48 копеек.
Сумма начислений по Шильниковой А.Н. является налогооблагаемой базой по ЕСН.
Рассчитаем суммы ЕСН в фонды:
1) ЕСН зачисляемая в части ФСС РФ:
2 922,91 х 2,9% = 3 564,76
2) ЕСН, в части зачисляемой в ТФОМС:
2 922,91 х 2% = 2 458,46
3) ЕСН в части зачисляемой в ФФОМС:
2 922,91 х 1,1% = 1 352,15
4) ЕСН в части, зачисляемой в ФБ РФ:
2 922,91 х 6% = 7 375,37.
В ЗАО "СКК "Петербург" на каждого сотрудника ведутся индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) за каждый год (приложение 7).
Обязательным страховым обеспечением по обязательному пенсионному страхованию являются:
- страховая и накопительная части трудовой пенсии по старости;
- страховая и накопительная части трудовой пенсии по инвалидности;
- страховая часть трудовой пенсии по случаю потери кормильца;
- социальное пособие на погребение умерших пенсионеров, не работавших на день смерти.
Финансирование выплаты базовой части трудовой пенсии осуществляется за счет сумм единого социального налога (взноса), зачисляемых в федеральный бюджет, а финансирование выплаты страховой и накопительной частей трудовой пенсии - за счет средств бюджета Пенсионного фонда Российской Федерации. При этом финансирование выплаты накопительной части трудовой пенсии осуществляется за счет сумм пенсионных накоплений, учтенных в специальной части индивидуального лицевого счета застрахованного лица.
Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации. Тариф страхового взноса установлен ст.22 Закона N 167-ФЗ (Таблица 2).
Таблица 2
| База для начисления страховых взносов на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года | 2005-2007 годы | |
| На финансирование страховой части трудовой пенсии | на финансирование накопительной части трудовой пенсии | |
| до 280 000 рублей | 10,0 процента | 4,0 процента |
| от 280 001 рубля до 600 000 рублей | 28 000 рубля + 3,9 процента с суммы превышающей 280 000 рублей | 11 200 рублей + 1,6 процента с суммы превышающей 280 000 рублей |
| свыше 600 000 рублей | 40480 рублей | 16320 рублей |
Ежемесячно работодатель уплачивает авансовые платежи, а по итогам отчетного периода рассчитывает разницу между суммой страховых взносов, исчисленных исходя из базы для начисления страховых взносов, определяемой с начала расчетного периода, включая текущий отчетный период, и суммой авансовых платежей, уплаченных за отчетный период (п.1 ст. 23 Закона N 167-ФЗ).
Под расчетным периодом понимается календарный год. Расчетный период состоит из отчетных периодов. Отчетными периодами признаются I квартал, полугодие, 9 месяцев календарного года. Сумма страховых взносов исчисляется и уплачивается работодателями (страхователями) отдельно в отношении каждой части страхового взноса и определяется как соответствующая процентная доля базы для начисления страховых взносов, устанавливаемых п. 2 ст. 10 Закона N 167 - ФЗ. Уплата сумм авансовых платежей производится ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам. Данные об исчисленных и уплаченных суммах авансовых платежей страхователь отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным, в налоговый орган по форме, утвержденной МНС России по согласованию с Пенсионным фондом РФ. Рассмотрим начисление взносов в пенсионный фонд на сотруднике ЗАО "СКК "Петербург" Шильниковой А.Н. 1976 г.р. за январь месяц 2006 года. Шильниковой А.Н. начислена заработная плата в размере 9000 рублей 00 копеек.