- характеристика и состояние отрасли, к которой относится предприятие;
- финансовое положение предприятия (по коэффициентам устойчивости);
- опыт и квалификация бухгалтерского персонала;
- организация внутреннего контроля и др.
В зависимости от того, как аудитор оценивает данные факторы, он будет выбирать относительный уровень существенности для базовых показателей.
К примеру, если аудитор пришел к мнению, что:
- отрасль, в которой работает организация, традиционная и стабильная;
- финансовое положение предприятия устойчивое;
- опыт и квалификация бухгалтерского персонала достаточны;
- внутренний контроль организован на хорошем уровне,
то он может выбрать более высокий уровень существенности для базовых показателей.
Если, по мнению аудитора, факторы оцениваются как средние или ниже среднего уровня, то следует выбрать более низкий уровень существенности для базовых показателей. В зависимости от оценки факторов уровень существенности может быть выбран по одному из следующих вариантов.
Система базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности оформляется документально и применяется на постоянной основе, регламентированной внутрифирменными стандартами. Основанием для изменения порядка нахождения уровня существенности и системы базовых показателей могут служить:
- изменения законодательства в области бухгалтерского учета и финансовой отчетности, налогообложения, затрагивающие порядок определения статей баланса или показателей финансовой отчетности;
- изменения в законодательстве об аудиторской деятельности, устанавливающие требования к методам определения уровня существенности;
- значительное изменение состава организаций, подлежащих аудиту, с точки зрения их принадлежности к другим отраслям производства или другому роду деятельности;
- смена руководства аудиторской организации.
Документ, описывающий систему ему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, должен иметь открытый характер. Аудиторская организация может знакомить заинтересованных лиц по их требованию с принятым аудиторской организацией порядком нахождения уровня существенности.
Уровень существенности должен быть выражен в той валюте, в которой ведется бухгалтерский учет и готовится финансовая отчетность.
Первоначальное значение уровня существенности определяется на этапе планирования аудиторской проверки. Полученное значение уровня существенности фиксируется в общем плане аудита.
Аудитор в случае обстоятельств, которые станут известны ему по ходу проверки, имеет право изменить (скорректировать) значение уровня существенности, зафиксировав это в своих рабочих документах и утвердив это у руководителя аудиторской проверки. Данные факты могут касаться вышеприведенных факторов, влияющих на оценку уровня существенности. К примеру, аудитору в ходе проверки стали известны факты, опровергающие первоначальное предположение о том, что опыт и квалификация бухгалтерского персонала достаточны.
При проведении аудиторской проверки аудитор находит искажения, определяет их суммарную величину применительно к какому – либо базовому показателю, сравнивает эту суммарную величину с соответствующим показателем уровня существенности и делает вывод о влиянии найденных нарушений на финансовую отчетность.
В том случае, если одновременно:
а) выявленные в ходе аудита и предполагаемые искажения в сумме составляют величину, которая намного меньше уровня существенности; и
б) качественные расхождения отмеченных отклонений порядка ведения учета и подготовки отчетности организации от требований соответствующих нормативных документов по профессиональному суждению аудитора являются несущественными, аудитор вправе сделать вывод о том, что отчетность проверяемой организации является достоверной во всех существенных отношениях.
Допустим, что приобретенные клиентом товары были внесены в учет по цене закупки, а расходы по транспортировке и хранению на складе были списаны на расходы предприятия. Аудитор выявил нарушение и определил его стоимостную величину. Клиент нарушил требования МСФО 2 «Запасы», согласно которому расходы по транспортировке и хранению данных товаров должны включаться в их себестоимость. В силу того, что сумма искажения была незначительна и не влияла на достоверность финансовой отчетности, аудитор признает ошибку несущественной.
В том случае, если выполняется хотя бы одно из двух следующих условий:
а) выявленные в ходе аудита и предполагаемые искажения в сумме составляют величину, которая намного больше уровня существенности; либо
б) качественные расхождения отмеченных отклонений порядка ведения учета и подготовки отчетности организации от требований соответствующих нормативных документов по профессиональному суждению аудитора имеют существенный характер, аудитор обязан сделать вывод о том, что отчетность проверяемой организации в существенных отношениях не может быть признана достоверной. Например, отсутствие в учете записей о приобретении или реализации основных средств на значительную сумму существенным образом влияет на величину таких базовых показателей, как валюта баланса, задолженность перед бюджетом по налогу на имущество и корпоративный подоходный налог, а также оказывает на воздействие в целом на состояние активов и обязательств. Аудитор в этом случае высказывает в своем заключении отрицательное мнение о достоверности отчетности.
В том случае, если:
а) отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения финансовой отчетности больше либо меньше, но в целом близки по величине значению уровня существенности; и (или)
б) имеются расхождения порядка ведения учета и подготовки отчетности организации с требованиями соответствующих нормативных документов, но расхождения однозначно не могут быть признаны существенными, аудитор на основе профессионального суждения принимает решение об уровне существенности нарушений в проверяемой финансовой отчетности, либо делает вывод о необходимости включения соответствующих оговорок в аудиторское заключение. При этом для уточнения ситуации может потребоваться проведение дополнительных аудиторских процедур.
Например, при проверке дебиторской задолженности аудитор выявил несоответствие фактических данных на основе актов сверок с покупателями и заказчиками на конец периода сумме, указанной в балансе. Значение суммы отклонения близко к уровню существенности. В то же время аудитор установил, что другие статьи баланса и финансовая отчетность в целом являются достоверными.
Аудитору следует предложить руководству проверяемой организации внести в установленном порядке исправления в учетные регистры по устранению замеченных им нарушений. В случае, если отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения финансовой отчетности имеют существенный характер, несогласие руководства проверяемой организации с внесением исправлений может служить для аудитора основанием для подготовки по итогам проверки аудиторского отчета, отличного от безусловно положительного.
Задание 4.1
Рассчитайте единый показатель уровня существенности на основании следующих данных, представленных в таблице 1.
Таблица 1
| Наименование базового показателя | Значение показателя бухгалтерской отчетности | Доля (%) | Значение, применяемое для нахождения уровня существенности |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Балансовый доход предприятия | 63672 | 5 | 3183,6 (63672*0,05) |
| Валовый объем реализации без НДС | 170652 | 2 | 3413,04 (170652*0,02) |
| Валюта баланса | 80240 | 2 | 1604,8 (80240*0,02) |
| Собственный капитал | 43500 | 10 | 4350 (43500*0,1) |
| Общие затраты предприятия | 102536 | 2 | 2050,72 (102536*0,02) |
3.5 Аудиторский риск
Аудиторский риск (риск аудитора) означает вероятность того, что финансовая отчетность организации может содержать не выявленные существенные искажения после подтверждения аудитором ее достоверности или признания, что она не достоверна, когда на самом деле существенные искажения отсутствуют. То есть, аудиторский риск заключается в возможной выдаче неправильного аудиторского отчета.
Очевидно, что невозможно быть абсолютно уверенным в достоверности (отсутствии существенных ошибок) финансовой отчетности как бы тщательно не производилась проверка. Поэтому, при выражении мнения аудитор должен иметь достаточную уверенность в правильности отчетности, предполагая определенную степень риска. Иными словами, аудитор подтверждает достоверность финансовой отчетности с определенным допустимым или желательным уровнем аудиторского риска.
Аудиторский риск может быть измерен либо по качественной шкале (высокий, средний и низкий), либо по количественной шкале путем вероятностной оценки от 0 до 100%.
Теоретически аудиторский риск может быть «нулевым», если проверяемая организация малая и хорошо знакома аудиторам (аудит проводится несколько лет подряд), операций немного и они стандартные, сфера бизнеса – стабильная, бухгалтерская служба – квалифицированная и хорошо налаженная, квалификация аудиторов – высокая и т.д. Описанную совокупность и комбинацию факторов, влияющих на аудиторский риск можно взять за исходную и корректировать значение аудиторского риска для проверяемой организации от изменения какого – либо фактора. Соответственно значение аудиторского риска будет между 0 и 100%.
Получается, что любое значение аудиторского риска (5%, 20% и т.д.) – есть результат субъективной оценки аудитором риска для проверяемого случая по сравнению с риском исходного варианта («нулевой» риск).
На практике чаще используют качественную шкалу оценки риска: высокий, средний и низкий. При проведении аудита аудитор должен предпринять необходимые меры для того, чтобы снизить аудиторский риск до разумно низкого уровня.