Таким образом, передача векселя в учете векселедателя отражается внутренней записью по счету 58 на вексельную сумму и записью:
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 58-2 на сумму дисконта.
Аналогично в учете векселедержателя делается внутренняя проводка по счету 62 и проводка:
ДЕБЕТ58-2 КРЕДИТ 62.
Нужно также отметить, что обеим сторонам необходимо дополнительно организовать забалансовый учет векселей: на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» у векселедателя и на счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» у векселедержателя.
Учет финансовых векселей ведется аналогично учету расчетов по займам и кредитам.
Согласно п. 3 ПБУ 19/02(ред. от 27.11.2006) к финансовым вложениям организации относятся ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя).
Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п. 8 ПБУ 19/02). Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение (п. 9 ПБУ 19/02).Организация самостоятельно определяет в своей учетной политике порядок перевода долгосрочной задолженности в краткосрочную.
Передача финансового векселя в счет оплаты продукции, работ или услуг означает, что покупатель погасил свою задолженность перед продавцом. Поэтому момент получения векселя является моментом «оплаты» продукции для целей налогообложения, а налоговый учет, так же как и бухгалтерский, будет одинаковым при любом выбранном методе признания реализации – «по отгрузке» или «по оплате». Тот факт, что в случае отказа плательщика оплатить вексель продавец может воспользоваться своим правом регресса и предъявить опротестованный вексель покупателю, не противоречит утверждению об оплате поставленной продукции.
Приобретение векселя:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51
Принят к учету приобретенный вексель:
ДЕБЕТ 58-2 КРЕДИТ 76
Погашение векселя:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91-1
Списана балансовая стоимость векселя:
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 58-2
Погашен по номиналу:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76
3.2 Отражение в учете дохода по финансовым векселям
Как правило, на практике сумма выдаваемого векселя превышает стоимость поставленных материальных ценностей. Это связано с необходимостью заинтересовать поставщика принять в оплату вексель вместо денежных средств. Однако бухгалтерский учет начисления дохода будет зависеть от того, какой вексель выдается поставщику — дисконтный или процентный.
Начисление дохода по векселю предусмотрено ПБУ 19/02 «УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ": «Векселедатель сумму причитающихся к уплате по векселю процентов за полученные товары, выполненные работы и оказанные услуги в зависимости от конкретного содержания хозяйственной операции отражает по дебету счетов учета производственных запасов, затрат на производство и т.п. в корреспонденции с кредитом счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в момент выдачи векселя.
В целях равномерного (ежемесячного) включения вышеуказанных сумм по векселям, выданным за выполненные работы и оказанные услуги, в издержки производства (обращения) в течение срока действия векселя организация может их предварительно учесть на счете 31 "Расходы будущих периодов".
Получение денежных средств у организации - векселедержателя в счет оплаты векселя отражается по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Векселя полученные".(п. 5 в ред. письма Минфина РФ от 16.07.96 N 62)
В случае передачи векселедержателем векселя до окончания срока платежа по нему поступление средств отражается по дебету счетов учета денежных или других средств, иного имущества (в зависимости от конкретного содержания хозяйственной операции) и кредиту счетов 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Векселя полученные".
В случае, если сумма фактически поступивших денежных или иных средств, иного имущества меньше той, которую организация должна получить по векселю, указанная разница относится векселедержателем в дебет счета 81 "Использование прибыли" или счетов учета иных собственных средств в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Векселя полученные".(п. 6 в ред. письма Минфина РФ от 16.07.96 N 62)»
Дисконт по векселю известен векселедержателю уже в момент выписки векселя, и, стало быть, он может быть отражен в бухгалтерском учете в момент выдачи векселя. С процентным доходом все гораздо сложнее, поскольку величина процентов в момент выдачи векселя не может быть известна по той причине, что еще неизвестна дата погашения векселя, а значит, неизвестен срок его обращения, от которого напрямую зависит величина процентного дохода. Поэтому сделать проводку по начислению процентного дохода в момент выдачи процентного векселя нельзя. Единственным выходом в этом случае является периодическое (ежемесячное) начисление процентов по выданным векселям.
Передача векселя в учете векселедателя отражается по кредиту счетов 66 или 67 в зависимости от срока обращения векселя в корреспонденции со счетом 76. При этом сумма, полученная от векселедержателя, как правило, меньше вексельной суммы. Разница между ними (дисконт) учитывается в составе расходов, т.е. одновременно с проводкой Дебет 76 – Кредит 66 на вексельную сумму делается еще одна запись: Дебет 91 – Кредит 76 на сумму дисконта.
Если финансовый вексель предусматривает уплату процентов, то векселедатель получает от векселедержателя всю сумму, указанную в векселе. В то же время при погашении векселя векселедателю придется уплатить не только вексельную сумму, но и начисленные за срок обращения векселя проценты.
При передаче процентного финансового векселя в учете векселедателя делается запись Дебет 76 – Кредит 66 на всю вексельную сумму. Начисление процентов по векселю отражается по кредиту счета 66 в корреспонденции со счетом 91. В результате на момент погашения векселя в аналитическом учете должна сформироваться сумма, которую необходимо выплатить векселедержателю, включающая номинал векселя и начисленные проценты. Погашение векселя отражается проводкой Дебет 66 – Кредит 51.
Векселедержатель учитывает финансовые векселя в составе финансовых вложений по стоимости, равной фактическим затратам на их приобретение. То есть при получении дисконтного векселя делается проводка:
ДЕБЕТ 58-2 КРЕДИТ 76
на сумму, фактически уплаченную векселедателю.
После погашения векселя по номиналу:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76
Отражается доход от векселя:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 99
При погашении векселя сумма, полученная от векселедателя, учитывается в составе доходов, а стоимость векселя – в составе расходов. В результате формируется финансовый результат от сделки, равный величине дисконта.
Процентные векселя учитываются на счете 58 по номинальной стоимости. Проценты по таким векселям включаются в состав текущих доходов векселедержателя.
Налогом облагаются:
-разница между покупной ценой и ценой продажи (погашения);
-проценты, начисляемые на вексельную сумму (в векселях со сроком оплаты «по предъявлении» и «во столько-то времени от предъявления»);
-проценты, включенные в саму вексельную сумму, при расчетах за товары и услуги для определенно-срочных векселей.
Анализируя особенности налогообложения операций с векселями, хотелось бы обратить внимание на следующие моменты.
Во-первых, оборот векселей не облагается НДС. В связи с этим при использовании векселей в расчетах контролирующие органы требуют вести раздельный учет НДС, предъявленного продавцами по расходам, относящимся как к облагаемым, так и к не облагаемым НДС операциям.
Так, например, в ПБУ 19/02 указано, что доходы по финансовым вложениям признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими поступлениями в соответствии с Положением по бухгалтерском учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. N 32н.
Оговоримся, что речь здесь идет только о векселях третьих лиц, поскольку при передаче собственных векселей никакой реализации не происходит. Распределению подлежат прежде всего общехозяйственные расходы организации, оплата которых облагается НДС. Раздельный учет НДС по этим расходам – процесс очень трудоемкий, поэтому многие организации стремятся к тому, чтобы по возможности его избежать.
Налоговый кодекс РФ предоставляет такую возможность. Раздельный учет можно не вести, если расходы организации, связанные с не облагаемой НДС деятельностью, не превышают 5% в общей сумме ее расходов. Фактически это означает, что если векселя используются в расчетах относительно редко, а других не облагаемых НДС операций у организации нет, то вести раздельный учет ей не придется (п. 4 ст. 170 НК РФ).
Если же организация периодически использует векселя для осуществления расчетов, то воспользоваться этим освобождением у нее, скорее всего, не получится. В таком случае необходимо стремиться к тому, чтобы минимизировать сумму НДС, которую придется распределять между облагаемыми и необлагаемыми операциями. Для этого необходимо по возможности выделить все расходы, связанные с обращением векселей, и обосновать порядок их расчета в учетной политике для целей налогообложения.
Во-вторых, начиная с 2007 г. при использовании векселей в расчетах НДС поставщикам нужно уплачивать на основании отдельных платежных поручений. То есть векселем можно оплатить только стоимость приобретенных товаров или услуг без учета НДС, а налог придется перечислить живыми деньгами. Так, согласно п. 4 ст. 168 НК РФ (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ, действующий С 01.01.2007) сумма НДС, предъявляемая налогоплательщиком покупателю, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения при использовании в расчетах ценных бумаг.