ПБУ 14/2000 предусмотрены две схемы учета начисленной амортизации:
1) С использованием счета 05 «Амортизация нематериальных активов»;
2) без использования счета 05«Амортизация нематериальных активов». В этом случае сумма начисленной амортизации относится непосредственно в кредит счета 04«Нематериальные активы.
По строке 110 баланса отражается общая стоимость нематериальных активов в оценке по остаточной стоимости. Показатель строки рассчитывается по данным Главной книги как разница между остатком по счету 04 «Нематериальные активы» и остатком по счету 05 «Амортизация нематериальных активов». По организационным расходам и деловой репутации используются данные только счета 04. (38)
По строке 120 «Основные средства» отражаются внеоборотные активы, представляющие собой совокупность материально-вещественных ценностей, срок полезного использования которых более одного года. (40)
Вопросы учета основных средств регулирует Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01). В соответствии с ПБУ 6/01 основными средствами являются активы, которые используются в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо управленческих нужд организации, служат в течение длительного времени (более 12 месяцев), не будут перепроданы и способны приносить организации доход в будущем.
В соответствии с п.5 ПБУ 6/01 к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины, оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный скот, многолетние насаждения и др.(16)
Основные средства отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, которая представляет собой сумму фактических затрат на их приобретение, сооружение и изготовление.
Стоимость основных средств организации погашается путем ежемесячного начисления амортизации. Амортизация начисляется в течение всего срока полезного использования объекта основных средств и приостанавливается в период его восстановления, продолжительность которого превышает 12 месяцев, а также в случае перевода на консервацию на срок более трех месяцев. В соответствии с ПБУ 6/01 амортизация по основным средствам может начисляться следующими способами: линейным, уменьшаемого остатка, списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, списание стоимости пропорционально объему продукции.
По строке 120 баланса отражается общая стоимость основных средств в оценке по остаточной стоимости, за исключением объектов, по которым не начисляется амортизация. Показатель строки рассчитывается по данным Главной книги как разница между суммой остатков по счетам 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (за исключением данных, отраженных по строке 135) и суммой остатка по счету 02 «Амортизация основных средств».
По строке 130 «Незавершенное строительство» показывается стоимость незаконченного строительства, осуществляемого как хозяйственным, так и подрядным способами. Здесь же отражаются затраты по формированию основного стада, на геологоразведочные работы, суммы авансов, выданных организацией в связи с осуществлением капитальных вложений и формированием основного стада, а также стоимость оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки.
При заполнении подраздела «Незавершенное строительство» следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Минфином России 30 декабря 1993 г., № 160 и Положением по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94).
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций до окончания работ по строительству объектов расходы по их возведению учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» с последующим включением их в первоначальную стоимость объекта основных средств, в том числе и расходы, связанные с предпроектными и проектными работами.
В соответствии с приказом Минфина Росси от 7 мая 2003 г. №38н «О внесении дополнений и изменений в План счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению» фактические расходы, связанные с выполнением НИОКР, следует учитывать на специальном субсчете 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» счета 08 ««Вложения во внеоборотные активы». На этом субсчете учитываются суммы на проводимые, но не законченные научно-исследовательские, опытно-конструкторские или технологические работы.
Пример 1. В сентябре 2004 г. ОАО «Стройматериалы» были проведены работы по созданию новой технологии производства изделия «W». Работы планируются проводить в течение четырех месяцев (сентябре-декабре). Результаты НИОКР после окончания работ будут использованы в цехе №5. Общая сумма затрат в сентябре составила 325000 руб., в том числе затраты на материалы – 4000руб., заработная плата – 200000руб., отчисления на социальные нужды – 71200руб., амортизация основных средств – 1500 руб., общехозяйственные расходы, относящиеся к НИОКР, - 12300руб. В сентябре в бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи.
Отпущены материалы на проведение НИОКР: Дт субсч.08/8 Кт сч.10 «Материалы» 40000 руб.
Начислена заработная плата работникам, занятым НИОКР: Дт субсч.08/8 Кт сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 200000 руб.
Начислены отчисления на социальные нужды с заработной платы работников, занятых НИОКР: Дт субсч.08/8 Кт сч.69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» 71200 руб.
Начислена амортизация основных средств, связанных с выполнением НИОКР:
Дт субсч.08/8 Кт сч.02 «Амортизация основных средств» 1500 руб.
Списаны общехозяйственные расходы, относящиеся к НИОКР: Дт субсч.08/8
Кт сч.26 «Общехозяйственные расходы» 12300 руб.
В строке 130 бухгалтерского баланса будет записано 325 тыс. руб.
Показатель строки 130 рассчитывается путем суммирования остатков по счетам 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» (в случае если учет оборудования ведется с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16), 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками», субсчет «Расчеты по авансам выданным» (в части авансов, которые выданы организацией в связи с осуществлением капитальных вложений).
Строка 135 «Доходные вложения в материальные ценности». В нее должны вносить сведения организации, передающие имущество в лизинг либо предоставляющие его по договору проката. При заполнении данной строки необходимо руководствоваться Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. №15 и изменениями и дополнениями, внесенными в Федеральный закон «О финансовой аренде (лизинге)» федеральными законами от 29 января 2002г. №10-ФЗ и от 24 декабря 2002 г. №176-ФЗ.
По строке 135 отражается остаточная стоимость передаваемого в лизинг или по договору проката имущества (т.е. за минусом начисленной амортизации). Заполняется она по данным аналитического учета по счетам 02 «Амортизация основных средств» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности».
По строке 140 «Долгосрочные финансовые вложения» показывается общая сумма долгосрочных финансовых вложений (на срок более года). Согласно п.3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02), утвержденного приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н, к финансовым вложениям организации относятся: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя); вклады в уставные капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы; депозитные вклады в кредитных организациях; дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования; вклады организации-товарища по договору простого товарищества. (19)
Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая формируется по-разному в зависимости от вида финансовых вложений и источника их поступления в организацию.
Согласно плану счетов операции по финансовым вложениям (как долгосрочным, так и краткосрочным) отражаются непосредственно на счете 58 «Финансовые вложения».(38)
Строка 145 «Отложенные налоговые активы». В соответствии с п. 21 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» отложенный налоговый актив увеличивает условный расход по налогу на прибыль.
Под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах .(18)
Отложенный налоговый актив (ОНА) определяется следующим образом: экономический анализ бухгалтерский баланс
1) из суммы данного вида расходов, признанных в бухгалтерском учете, вычитают сумму данного вида расходов, признаваемых в налоговом учете, а полученную разницу умножают на ставку налога на прибыль; или
2) из суммы данного вида доходов, признанных в налоговом учете, вычитают сумму данного вида доходов, признаваемых в бухгалтерском учете, а полученную разницу умножают на ставку налога на прибыль.
Разницы, возникающие между определенного вида расходами (доходами), принимаемыми в бухгалтерском учете, и определенного вида расходами (доходами), принимаемыми в налоговом учете, называются вычитаемыми временными разницами (ВВР). То есть рассчитываться отложенный налоговый актив может следующим образом: