В рабочих документах должно быть описание системы внутрихозяйственного контроля у клиента с выделением слабых мест и положительных сторон этой системы. Важно, чтобы подробности рабочего документа не расходились с тем, что содержится в подтвержденной финансовой отчетности. Выводы, к которым пришел аудитор по данной части аудита, должны носить четкий недвусмысленный характер. На основании записей, произведенных в рабочих документах, составляется аудиторское заключение.
15. Виды, источники и качество аудиторских доказательств
Согласно Федеральному правилу (стандарту) №5 «Аудиторские доказательства» АД – это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. В качестве доказательства в аудите может быть любая информация, позволяющая аудиторам формулировать свое мнение по поводу бухгалтерской отчетности как в целом, так и по отдельным частям. К АД относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).
АД могут быть внутренними, внешними и смешанными. Внутренние доказательства включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде. Внешние доказательства включают информацию, полученную от третьей стороны в письменной форме. Смешанные доказательства включают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде.
Надежность АД зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также от формы их предоставления (визуальной, документальной или устной). При оценке надежности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, исходят из следующего: АД, полученные из внешних источников (от третьих лиц), более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних источников; АД, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными; АД, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем доказательства, полученные от аудируемого лица; АД в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления, представленные в устной форме. АД более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу.
Доказательства делятся на естественные, искусственные и логические. Первичные документы – это искусственные доказательства.
АД должны быть достоверными и достаточными. Их достаточность зависит от следующих факторов: степени аудиторского риска, т.е. вероятности принятия неверного решения аудитором; наличия свидетельства из независимого источника; получения доказательства на основе данных системы внутреннего контроля; получения информации в результате самостоятельного анализа или проверки.
Если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из другого источника, аудитору следует выполнить дополнительные процедуры.
Доказательства должны быть релевантными, т.е. иметь ценность для аудитора.
Качество доказательства зависит от источника. Основными источниками получения являются: 1) первичные документы, 2) регистры бухгалтерского учета, 3) бухгалтерская отчетность, 4) аналитические расчеты-процедуры, 5) устные высказывания сотрудников и третьих лиц, 6) результаты инвентаризации имущества, проводимой сотрудниками экономического субъекта, 7) сопоставление документов и т.д.
При получении аудиторских доказательств выполняются следующие процедуры проверки по существу: инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица) и аналитические процедуры.
16. Методы аудиторской проверки
Методы аудиторской проверки – это совокупность приемов и способов, с помощью которых исследуется объект проверки.
Аудиторы самостоятельно выбирают методы и приемы аудита, основные из которых:
1. Инвентаризация. Позволяет получить точную информацию о наличии имущества и ориентировочную информацию о состоянии и стоимости имущества. Инвентаризации подлежит имущество и финансовые обязательства. Рекомендуется провести проверки в двух направлениях: 1) сверить учетные данные с фактическим наличием ТМЦ; 2) сверить фактические запасы ТМЦ с данными учетных записей.
2. Подтверждение. Для получения информации о реальности остатков на счетах учета денежных средств, счетов расчетов, счетов дебиторской и кредиторской задолженности аудиторская организация должна получить подтверждение в письменной форме от третьей стороны.
3. Документальная проверка. Включает следующие составляющие:
а) формальная проверка документов заключается в том, что аудитор должен убедиться в реальности определенного документа. Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операций вплоть до первичного документа. Следует убедиться в правильном заполнении реквизитов, отсутствии не оговоренных исправлений, подчисток, в подлинности подписей; б) арифметическая проверка расчетов (пересчет). Заключается в проверке точности бухгалтерских записей и источников документов, осуществляется выборочно; в) проверка по существу (законности, целесообразности, котировки документов); г) встречная проверка. Применение в аудите ограничено, однако может быть использовано между подразделениями, между головной организацией и дочерними или зависимыми обществами; д) наблюдение. Предполагает непосредственное ознакомление с работой подразделений и цехов; е) устный опрос персонала и третьей стороны. Для проведения типовых опросов можно готовить бланки с перечнем вопросов. Результаты опросов конспектируются с указанием фамилии опрошенных лиц; ж) аналитические процедуры. Это анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей с целью выявления неверно отраженных фактов хозяйственной деятельности. Типичные виды аналитических процедур: сопоставление остатков по счетам за различные периоды; сопоставление показателей бухгалтерской отчетности со сметными показателями; оценка соотношений между различными статьями отчетности и сопоставление их с данными предыдущих периодов; сопоставление финансовых показателей с отраслевыми; з) сканирование. Беглый просмотр пачки документов в надежде найти проблему; и) обследование – личное ознакомление с проблемой с вниканием; к) специальная проверка (привлечение специалистов по праву, по компьютерам);
л) прослеживание. Процедура, в ходе которой аудитор проверяет некоторые первичные документы, отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно (или неправильно) отражены в бухгалтерском учете. Рекомендуется обратить внимание на нетиповые корреспонденции счетов; м) подготовка альтернативного баланса. Можно составить баланс израсходованного сырья и материалов по нормам на единицу продукции и фактического выхода продукции. Позволяет выявить отклонения от нормативного расхода сырья и тем самым убедиться в достоверности исчисления финансового результата.
17. Аудиторские услуги
В аудиторской деятельности выделяются два относительно самостоятельных направления: экспертиза достоверности отчетности и оказание услуг. В составе непосредственно аудиторских услуг относительно самостоятельное значение имеют пять направлений: консалтинг, конструктивные услуги, информационное обеспечение, исполнение функций хозяйствующего субъекта и информационное обеспечение.
Экспертиза заключается в подтверждение достоверности бухгалтерского баланса и финансовой отчетности, проверки постановки бухгалтерского учета. Консалтинг – это консультации по организации бухгалтерского учета, хозяйственной деятельности, по выполнению расчетов по налогообложению, оптимизации налогов и т.д. Конструктивные услуги включают в себя разработку проектов внутрихозяйственного регламента, моделей организации производства, внутрихозяйственного аудита, методики расчета нормативов. Исполнение функций хозяйствующего субъекта заключается в составлении бухгалтерского баланса, расчетам по налогообложению, по дивидендам на основе данных бухгалтерского учета. А предоставление деловой информации о потенциальном партнере предприятия является информационным обеспечением.
Сопутствующие аудиту услуги можно классифицировать как совместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки (постановка бухгалтерского учета, контроль ведения учета и составления бухгалтерской отчетности, начисления и уплаты налогов и платежей, анализ хозяйственной деятельности, оценка экономических и инвестиционных проектов, представление интересов экономического субъекта третьим лицам, и др.) и несовместимые (ведение бухгалтерского учета, восстановление бухучета; составление налоговых деклараций, составление бухгалтерской отчетности).
Аудиторские проверки финансово-хозяйственной деятельности являются наиболее важным аспектом аудиторской деятельности. Они включают подтверждение достоверности публичной отчетности предприятий, проверку расчетов по налогообложению и обязательным платежам, правильности постановки учета материальных ценностей, расчетов с покупателями и поставщиками, установления иен на продукцию и услуги, распределения доходов и др.